房地产企业土地增值税纳税筹划思路与税务风险防范

一、土地增值税纳税筹划的意义
土地增值税是对有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权取得增值性收入的单位和个人所征收的一种税。其征税的对象是土地及地面上的各类建筑物，计税的依据是所转让或出售土地或建筑物的增值额，即纳税人转让或出售土地房屋所取得的收入减去法定的各项成本及费用后的余额。土地增值税应缴纳的税额=适应的税率×增值额-速算扣除系数×法定扣除项目金额。
税收筹划又称合理避税，是指纳税人在符合国家法律及税收法规的前提下，为尽可能地取得节税利益，事前选择税收利益最大化的纳税方案来组织企业生产、经营和投资、理财活动的一种筹划行为。对土地增值税进行合理地税收筹划，有利于降低企业的营业成本，增加企业净收益；有利于充分利用企业的现有资源，提高资源的利用率；有利于树立企业良好的社会形象，推动企业的可持续发展。


　　论文检测天使-免费论文相似性查重http://www.jiancetianshi.com
[1]电大学习网.免费论文网[EB/OL]. /d/file/p/2024/0426/fontbr二、房地产企业土地增值税纳税筹划的主要思路br />（一）利用土地增值税的征税范围进行筹划
土地增值税的一般征税范围是指有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权所取得增值额。根据土地增值税征税范围的若干具体规定，房地产开发企业要达到节税目的，可以从以下三方面入手：
1. 将销售改为出租、投资联营方式节税
房地产开发企业将房产出租，取得了租金收入，只需缴纳较低的房产税。并没有发生房地产产权的转让，不属于土地增值税的征收范围。假如将房地产进行投资、联营时，投资、联营的一方以房地产作价入股进行投资、联营，则暂免征收土地增值税，因此，可利用此优惠政策节税。
2. 利用合作建房节税
房地产企业在开发房产前，协商好由一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，可暂免征收土地增值税。如果建成后转让，则应当征收土地增值税。所以，房地产开发企业可以充分利用此项政策，与其他企业合作建房，但不进行产权转让，以达到合理地避税的目的。
3. 利用代建房节税
较多的房地产开发企业通过签订合同的方式与一些客户确定合作关系，以受其委托的名义开发房地产，待开发完成后，只向客户收取代建费用。房地产产权并未发生转移，房地产开发企收取的代建费用属于劳务性质的收入，因而，不属于土地增值税的征税范围。
（二）通过降低适用税率进行筹划
土地增值税是以转让房地产取得的收入，减除法定扣除项目金额后的增值额作为计税依据，并按照四级超率累进税率进行征收。 论文检测天使-免费论文检测软件http://www.jiancetianshi.com
第一，增值额未超过扣除项目金额50%的部分，税率为30%；第二，增值额超过扣除项目金额50%，未超过扣除项目金额100%的部分，税率为40%；速算扣除系数为5%（应纳税额＝增值额×适用税率－扣除项目金额×速算扣除系数）；第三，增值额超过扣除项目金额100%，未超过扣除项目金额200%的部分，税率为50%；速算扣除系数为15%；第四，增值额超过扣除项目金额200%的部分，税率为60%；速算扣除系数为35%；第五，房地产企业建设普通住宅出售的，增值额未超过扣除金额20%的，免征土地增值税。
降低适用税率就要降低增值率，而降低增值率有两种情况。首先，在扣除金额一定的情况下，通过降低收入来降低增值额。其次，在销售收入一定的情况下，通过增加成本投入增加扣除金额，此时增值额不变，如果适用税率下降，企业税后利润增加。
1. 利用国家对普通住宅的税收优惠
《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第十一条，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过本细则第七条（一）、（二）、（三）、（五）、（六）项扣除项目金额之和20%的，免征土地增值税。因此对于属于普通住宅的房地产项目，并且正常增值率仅略高于20%的临界点，则可以通过适当降低售价使增值率低于20%，获得免税待遇。同时，降价销售也能促使企业加快销售速度，节约贷款利息。举例来说，如果该项目正常定价销售收入是1.21亿元，扣除项目总金额1亿元，则增值额0.21亿元，增值率21%，需按增值额的30%缴纳增值税，税后利润：0.21×（1-30%）=0.147亿元。现在如果少量降低售价，比如销售收入降到1.19亿元，增值率19%，可免征增值税，增值额0.19亿元就是净利。当然如果正常价格下增值率明显高于20%，比如 30%，税后净利0.21 亿元就高于免征的0.19亿元。
2. 增加成本投入来降低增值率
典型的是装修成本。2006年《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）第四条第四点“房地产开发企业销售已装修的房屋，其装修费用可以计入房地产开发成本”，可以将原来毛坯房装修后销售，或者在市场接受的情况下，适当提高装修标准。由于装修成本是由购房者承担，因此房地产企业获得的增值额没有减少。更重要的是，装修成本增加房地产开发成本后，在计算“财政部规定的扣除项目”时可以加计20%，使得扣除项目金额进一步增加，导致作为增值税税基的增值额减少，而增值率进一步下降。如果本来增值率在某个临界位置，则会使该房地产项目适用的税率下降一档。此时企业增值税负可能明显下降，一个是作为税基的增值额减少，这是确定的；二是适用税率有可能下降。
举例来说，假定某项目毛坯房计划销售9.6亿元，扣除金额6亿元，其中开发成本3亿元，则增值率60%，应纳增值税=3.6×40%-6×5%=1.14亿元；现增加1亿元装修费改为精装修房，装修成本由购房者承担，即销售收入10.6亿元，则扣除金额7.2亿元，增值率47.22%，应纳增值税1.02 亿元。
（三）通过增加扣除金额进行筹划
在查账征收方式下，相关法规规定了一系列的扣除项目。在房地产企业销售收入和成本投入确定（因而税前利润确定）的情况下，企业通过规范的会计处理，增加扣除金额，可以减少增值税。
根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》，扣除项目包括如下几项：取得土地使用权成本；开发成本；开发费用，包括利息支出和其他开发费用；与转让有关的税金；财政部规定的其他扣除项目。取得土地使用权成本、开发成本是房地产开发的直接成本，前者比较简单，而后者包括较多内容：土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用，其中开发间接费用是指直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。开发费用是间接费用，是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。按照《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第七条第（三）点规定：“凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用，按本条（一）、（二）项规定计算的金额之和的5%以内计算扣除。凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按本条（一）、（二）项规定计算的金额之和的10%以内计算扣除。”这里的（一）（二）指取得土地使用权成本和开发成本。
从上述规定来看，开发费用与开发成本中的开发间接费用有可能有交叉，可以通过更细致的会计处理来增加扣除项目。
1. 对利息费用的处理
对开发费用中的利息支出有三种处理情况：不能按房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，按5%计算；能按房地产项目计算分摊并提供金融机构证明，且利息支出未超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额，据实扣除；超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额时，则按该金额扣除。因此对于有大量借款的房地产企业，要权衡是据实扣除好还是按5%扣除好。关键是必须对能够扣除的实际贷款利息支出与预先估计的（取得土地所支付的金额+房地产开发成本）×5%所计算出来的利息支出进行比较。如果前者更大，就要选择据实扣除，平时就应该对贷款的利息支出详细记录，应用合理的分摊方法把它准确地分入各个项目中去，这样也就避免了《条例》中对利息费用比例的限制。
2. 其他开发费用的筹划
其他开发费用（销售费用、管理费）是有扣除比例限制的：如果利息能按转让房地产项目计算分摊，则按房地产项目直接成本（取得土地使用权成本+开发成本）的5%扣除；否则和财务费用一起按直接成本的10%扣除。但如果能把一些开发费用细化到具体房地产项目，进入开发成本，则其扣除不受限制，并且在其他扣除项目中还可以加计扣除20%。
3. 费用均分法
对于同时开发多个房地产项目的企业，不同项目因地价和房价等原因增值率不同，可能会加重企业的税收负担。而开发企业对开发成本和开发费用进行必要调整，使得各处开发业务的增值率大致相同，可以节省税款。
最有需要特别指出的是，纳税筹划也是有成本的，因此税务筹划必须遵循成本效益原则，只有筹划成本小于筹划所得减税收益时，该项筹划方案才是合理的。
（四）利用税收优惠政策进行筹划
税法规定，纳税人建造普通标准住宅出售，其增值额未超过扣除项目金额之和20％，则免征土地增值税。超过20%的，应就其全部增值额按规定计税。要使普通标准住宅获得免税待遇，税收筹划可从以下三方面入手：
1. 合理设置销售价格
房地产开发企业建造普通标准住宅出售前，应全面了解市场行情，进行市场调研，在保证预期盈利水平的前提下，合理设置产品销售价格，将增长率（即增值额÷扣除项目金额）控制在20%以下，以获得免税的优惠待遇。
2. 增加扣除项目金额
房地产开发时，可适当增加扣除项目金额，例如：可以增加房地产开发成本（包括土地征用及拆迁补偿费、建筑安装费、基础设施费、开发间接费用等），增加房地产开发费用等。
3. 分别核算增值额
房地产开发企业建造普通标准住宅的同时，又搞其他房地产开发的，应尽可能分别核算不同开发项目的增值额，使销售普通标准住宅的房产获得免税待遇。假如不分别核算或不能准确核算不同开发项目的增值额的，其建造的普通标准住宅出售时，不享受免税的优惠。

三、房地产企业纳税筹划的风险防范措施
房地产开发企业增值税的纳税筹划所要考虑的问题多而繁杂，使得纳税筹划行为存在一定的风险，企业需要妥善处理各个细节，正确面对在实践中遇到的各种状况，方能化险为夷。
（一）树立依法纳税的意识
房地产开发企业对土地增值税进行纳税筹划的最终目的是降低企业的纳税金额，增加企业的利润，实现企业财务利益的最大化。而企业管理人员和财务从业人员自身依法纳税的意识是成功完成纳税筹划的前提，只有在遵守相关税法法律法规的条件下进行财务管理才能发挥财会部门的最大功能，保证房地产开发企业的顺利经营。因此，一方面，企业要积极引导财务人员进行法律知识的学习，树立正确的纳税意识，规范纳税筹划的相关工作，确保财务工作的有序进行，另一方面，财务人员在进行纳税筹划前，应深入研究分析相关的条例规定，依据企业的实际情况，选择适合本企业的纳税筹划方法，以免纳税筹划造成反效果，同时，在纳税筹划的过程中，要以税法的相关规定为依据，严格避免无意识的逃税现象，充分保证纳税筹划行为的合理性和科学性。
（二）及时关注税收政策
房地产行业所涉及的税收种类众多，而国家的税收政策又时常发生变化，因此，房地产开发企业要想尽可能的避免增值税纳税筹划中的风险，必须及时关注相关政策法规，把握最新的发展趋势。一方面，把握最近的政策信息可以帮助企业做到心中有数，避免增值税纳税筹划中的违法行为，另一方面，分析最新的信息政策可以使企业了解最新的市场动向，及时调及更新企业的纳税策略，有利于企业选择最佳的纳税筹划方式，获取最佳的筹划时机，赢得经济效益，如 2009年，国税总局下发的关于房地产开发企业所得税预缴问题的通知中，将计税毛利率降至10%。纳税筹划需要筹划人员具有较高的素质和过硬的专业技能，同时具有缜密的逻辑分析和统筹规划的能力，企业需要培养专业的财务人员，将关注相关税收政策信息的变动作为其工作的一部分，通过及时进行分析探讨政策的变动趋势和利害关系帮助企业回避纳税筹划中的风险。
（三）完善会计审计工作
一方面，要重视财会制度的建立，对项目施行细致化的管理，建立完整正确的财会处理方式，对每一项的财会工作进行规范（如规范报表、账本的填写），使后续的财会工作有章可循，既为纳税筹划提供科学可靠的凭据，也为税务检查工作提供便利；另一方面，财会人员要不断学习提高自身的职业技能及专业素养，严格按照相关的规章制度和操作规范，做好本职工作，认真处理相关的账目、凭证的填制、监督及审核，为增值税纳税筹划决策提供有效的凭证，增加纳税筹划策略的合理性，避免不必要的风险。
随着我国房地产开发企业财务管理理念的完善和技术水平的提升，对土地增值税纳税筹划的要求也越来越高。虽然在理论上，许多纳税筹划技巧可以减轻房地产开发企业的纳税负担，但在实际操作过程中，依然会遇到许多障碍和困难，需要企业在纳税筹划的过程中，遵守相关法律法规，进一步注重科学性和合理性，方能实现房地产开发企业财务利益的最大化。