关于资产负债表日后事项的探析

[摘　要]　资产负债表日后事项包括资产负债表日后调整事项和资产负债表日后非调整事项事项两种。资产负债表日后事项需要思考的问题是：如何正确的划分调整事项和非调整事项；调整事项所涉及的项目应当完整；日后调整事项的核算应以报告年度所得税汇算清缴之前之后为界；重点掌握日后调整事项特殊的会计处理；将日后调整事项与其他会计准则的结合运用；提高会计人员的业务素质。

[关键词]　资产负债表日后事项；资产负债表日后调整事项；资产负债表日后非调整事项

一、资产负债表日后事项的概念

资产负债表日后事项是指资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的有利或不利的事项。资产负债表日后事项涵盖期间自资产负债表起至财务报告批准报出日止的一段时间。

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二、资产负责表日后事项的分类

资产负债表日后事项包括资产负债表日后调整事项和资产负债表日后非调整事项事项两种。

资产负债表日后调整事项是指资产负债表已经存在的情况提供了新的或进一步证据的事项。判断资产负债表日后调整事项，主要看是否在资产负债表日或在资产负债表日之前已经存在了，而在日后时期只是提供了补充的证据，关键要注重实质。调整事项通常包括：(1)资产负债表日后诉讼案件结案，法院判决证实了企业在资产负债表日已经存在现实义务，需要调整原先确认的与该诉讼案件相关的预计负债。(2)资产负债表日后取得确凿证据，表明某项资产在资产负债表日发生了减值或者需要调整该项资产原先的确认的减值金额。(3)资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的成本或售出资产的收入。(4)资产负债表日后发现了财务报表舞弊和差错。

资产负债表日后非调整事项事项是指表明资产负债表日后发生的情况的事项。虽然资产负债表日后非调整事项事项与资产负债表日存在状况没有联系，但对财务报表有重大影响，要在报表附注中充分披露。非调整事项事项包括：(1)资产负债表日后发生重大诉讼，仲裁，承诺。(2)资产负债表日后资产价格，税收政策，外汇汇率发生重大变化。(3)资产负债表日后因自然灾害导致资产发生重大损失。(4)资产负债表日后发行的股票和债券以及其他巨额举债。(5)资产负债表日后资本公积转增资本。(6)资产负债表日后发生巨额亏损。(7)资产负债表日后发生企业合并或处置子公司。

三、资产负债表日后调整事项的会计核算

(一)调整事项发生在报告年度所得税汇算清缴之前

例1：A公司2008年销售给B公司一批商品，销售收入为400万元，增值税发票注明增值税为68万元。A公司发出商品后确认销售收入，并结转销售成本300万元，2008年12月31日，该笔货款尚未收到，该公司对此项应收帐款计提了10万元的坏账准备。2009年1月18日，由于该批商品出现了质量问题，该商品被退回。假设本年度除应收B公司帐款计提坏帐准备外，无其他纳税调整事项，A公司于2009年2月28日完成所得税汇算清缴，A公司所得税税率为25%，按净利润的10%计提法定盈余公积。

分析:

本例中A公司因售出的商品发生质量问题被要求退货，A公司销售退回发生在2009年1月18日，发生在属于资产负债表日后事项至所得税汇算清缴之前，因此A公司在报告年度所得税汇算清缴时，应扣除销售退回所实现的应纳税所得额。A公司应作如下的会计处理：

(1)2009年1月18日，调整商品销售收入
借：以前年度损益调整4000000
借：应交税金—应交增值税(销项税额)680000
　贷：应收账款—B公司4680000

(2)调整坏账准备余额
借：坏账准备100000
　贷：以前年度损益调整100000

(3)调整销售成本
借：库存商品3000000
　贷：以前年度损益调整3000000

(4)调整应缴纳所得额=(4000000—3000000)×25%=250000元
借：应交税金—应交所得税250000
　贷：以前年度损益调整250000

(5)调整已确认的递延所得税资产100000×25%=25000元
借：以前年度损益调整25000
　贷：递延所得税资产25000

(6)将“以前年度损益调整”余额转入利润分配：4000000—3000000—250000+25000=775000元
借：利润分配—未分配利润775000
　贷：以前年度损益调整775000

(7)调整盈余公积：775000×10%=77500元
借：盈余公积77500
　贷：利润分配—未分配利润77500

(二)调整事项发生在报告年度所得税汇算清缴之后

例2:承例1假设A公司销售商品退回发生是在2009年3月5日，而A公司于2009年2月28日完成所得税汇算清缴，销售商品退回发生在报告年度所得税汇算清缴之后，A公司应作为本年度纳税调整。
A公司应作如下会计处理：

(1)2009年3月5日，调整商品销售收入
借:以前年度损益调整4000000
　贷：应交税金—应交增值税(销项税额)680000
　贷：应收账款—B公司4680000

(2)调整坏账准备余额
借：坏账准备100000
　贷：以前年度损益调整100000

(3)调整销售成本
借：库存商品3000000
　贷：以前年度损益调整3000000

(4)调整所得税费用
借：递延所得税资产250000
　贷：所得税费用250000

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(5)调整已确认的递延所得税资产
借：以前年度损益调整25000
　贷：递延所得税资产25000

(6)将“以前年度损益调整”科目余额转入分配利润
借：利润分配—未分配利润775000
　贷：以前年度损益调整775000

7)调整盈余公积
借：盈余公积77500
　贷：利润分配—未分配利润77500

四、资产负债表日后非调整事项的披露

资产负债表日后非调整事项的主要情况出现在资产负债表日后时期，虽然与资产负债表日存在状况无关，但对企业财务状况有重大影响，因此要在报表附注中进行充分披露。企业应当在附注中披露与资产负债表日后事项有关的下列信息：一是财务报告的批准报出者和财务报告批准报出日；二是每项重要的资产负债表日后非调整事项的性质、内容及其对财务状况和经营成果的影响。无法做出估计的，应当说明原因。企业在资产负债表日后取得了影响资产负债表日存在情况的新的或进一步的证据，应当调整与之相关的披露信息。

五、资产负债表日后事项的相关思考

(一)如何正确的划分调整事项和非调整事项
区分调整事项和非调整事项的关键是：该事项发生的时间。如果该事项发生或存在资产负债表之前，并日后获得新的证据证实，即事项的发生或出现在资产负债表日之前，结果出现在资产负债表日之后时期属于调整事项；如果事项发生和结果均出现在资产负债表日之后，属于非调整事项。

(二)调整事项所涉及的项目应当完整
企业资产负债表日后调整事项的会计处理，应严格参照《企业会计准则第29号—资产负债表日后事项》规定，如果会计事项被确认为资产负债表日后调整事项，应调整与该事项所涉及的年度财务报告上的除(货币基金)以外的所有相关项目，而不是部分项目，尤其是利润分配和所得税费用项目，以免缺项漏项。

(三)日后调整事项的核算应以报告年度所得税汇算清缴之前之后为界
企业在资产负债表日后事项进行会计处理时，要考虑此调整事项发生在报告年度所得税汇算清缴之前，还是报告年度所得税汇算清缴之后。沿用例1，商品销售退回的调整事项发生在报告年度所得税汇算清缴之前，应调整“应交税金—应交所得税”；而在例2中，商品销售退回的调整事项发生在报告年度所得税汇算清缴之后，则要调整调整递延所得税项目。

(四)重点掌握日后调整事项特殊的会计处理
对报告年度的资产负债表，利润表，现金流量表，报表附注及相关附表的相关项目进行调整，但账项账薄记录不调整，实际上是只调表不调账。调整使用的会计科目比较特殊，涉及损益事项通过“以前年度损益调整”科目核算；涉及利润分配的事项，直接在“利润分配—未分配利润”科目核算；既不涉及损益又不涉及利润分配的事项，直接调整各相关科目。

(五)将日后调整事项与其他会计准则的结合运用
日后调整事项在会计运用上应与其他会计准则结合运用，比如：调整事项中的商品销售退回业务应与《企业会计准则第14号—收入》结合运用;未决诉讼或未决仲裁则与《企业会计准则第13号—或有事项》结合运用;资产负债表日后发现了企业存在财务报表舞弊和差错时，则与《企业会计准则第28号—会计政策，会计估计变更和会计差错更正》结合运用。

(六)提高会计人员的业务素质

资产负债表日后调整事项所涉及的会计准则和税法知识非常广泛，笔者认为会计人员要及时更新学习会计专业的业务知识，资产负债表日后调整事项属于企业重大事项，所涉及的金额都比较大，如果会计人员业务欠缺，就不能正确处理资产负债表日后事项，会报告的严重失真，以致影响企业的决策方向。

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