最终成果决定法在高新企业研发费用核算中的运用

　一、高新技术企业研发费用的特点

　　高新技术企业与传统企业研究与开发费用较少不同，高新技术企业必须有较高的研究与开发投人，以保持竞争优势。因而，不论中外，研究开发费用总额占销售收入总额的比例，都是确认高新技术企业的基本指标之一。世界经济合作与发展组织（OECD）在其发表的《以知识为基础的经济》报告中，将研究与开发密集度列为判定高新技术企业的标准，规定只有当研究与开发密集度（即研究与发展经费，产值×100%）达到10%以上，才能被确认为高新技术部门。我国对高新技术企业的界定也表明用于研究开发费用总额应占企业年销售收入总额的3%-6%以上。应该说，高强度的研究与开发投入，既是高新技术企业生存发展的需要，也是它区别于传统行业的一个最显著的特点。据发达国家统计，高新技术企业的研究与开发费用一般要占其销售收入的5%-15%，相当于普通企业平均比例的2-6倍。我国企业研发费用的投人占销售收入的1-30%以下，从总体上看，企业总体研发投入量远远小于世界先进企业。但近年来，我国高科技企业在研发费用的投入量逐步增加，基本都达到了3%的研发投入比率，甚至有些高新技术企业的研究开发费用达到了销售收入的10%以上。部分高科技上市公司在研究与开发费用的投入已高达企业总费用的60%甚至70%以上，而且，随着企业核心技术在市场竞争中的优势作用越来越突出，研发费用逐渐成为影响高新科技企业无形资产的主要因素。

　　随着研发费用在高新技术企业中的重要性、高新技术企业在整个国民经济中的重要性的放大，对其会计处理方法的研究也引起专家学者的日益关注。采用更为适合的方法进行研发费用的核算，对于高新技术企业具有非常重要的意义。

　　
　　论文检测天使-免费论文相似性查重http://www.jiancetianshi.com
[1]电大学习网.免费论文网[EB/OL]. /d/file/p/2024/0425/fontbr二、最终成果决定法在研发费用核算中运用的设想br />
　　（一）现阶段研发费用核算中存在的问题

　　按照《企业会计准则第6号--无形资产》规定，企业应将研究与开发支出区分为研究阶段支出与开发阶段支出，研究阶段的支出应当于发生时计入当期损益；开发阶段的支出同时满足其所列举的五项条件的，才能确认为无形资产。这虽然解决了目前研究与开发支出完全费用化的弊端，但也存在着会计处理中主观估计成分过高的问题。因为采用这种方法，企业首先要确认研究支出和开发支出，而在高新技术企业实际研发活动中，研究阶段和开发阶段有时很难区分，有些支出是应该费用化还是资本化，常常会因时、因地、因对象而不同。人为地硬性规定哪些支出资本化，哪些支出费用化，实务中既难操作，又存在较大的主观性。因此，采用这种会计处理方法的结果，一方面会影响会计信息的可靠性，另一方面也给企业操纵利润留下了空间。对于高新技术类企业，应根据其行业自身的特点。尽可能地改进无形资产会计不足的现状，充分披露企业的无形资产信息，以更好地满足企业投资者、债权人等相关利益主体了解企业核心竞争力及优势等信息的需要，从而减轻企业的信息不对称程度，展示企业的内在价值，降低企业被市场低估的风险。鉴于这类企业对研究、开发的依赖性高且研究、开发费用数额较大，并且高新技术企业研发有着很强的针对性，激烈的市场竞争中没有哪家企业愿意从事与自身业务无关的研发活动。结果失败，是为后续研发打下的成功铺垫；结果成功，则导致了企业较高的无形资产比率，并从根本上导致了更高的生产率和更多的经济效益。因此，基于“研发结果的成败决定是否资本化”的方法相对更为可取，但实际处理时应规避一次性费用归集带来的波动性。采用“最终成果决定法”，是指不再将研究与开发支出在发生时计入当期损益，也不是将研究与开发支出“一分为二”，或资本化，或费用化，而是视其最后结果再决定采用资本化还是费用化的处理方法。

　　（二）最终成果决定法的具体处理方法

　　按采用最终成果决定法核算高新企业研发费用的设想，其具体会计处理方法，可按下列步骤进行：

　　（1）设置“待处理研发支出”账户，用来归结每一会计期间内企业开发无形资产过程中发生的研究开发人员的工资和福利费用、研究开发过程中使用的设备计提的折旧、研究与开发过程中购买相关技术材料发生的费用、以及开发成功时需要的注册费、律师费等。待会计期间结束时，按照企业当期研发人员的绩效考核标准来确认当期“待处理研发支出”科目借方余额内应资本化计人无形资产账户的研究与开发费用金额。

　　（2）设置“研发损失准备”账户作为“待处理研发支出”科目的备抵科目，各期期末企业要分析其失败的可能性，并决定各期应该提取的“研发损失准备”，计提的比例即为（1-期望成功率），按照期发生的开发费用的一定比例计提的开发损失准备数额计人贷方。借方登记已确认为开发损失应注销的研发成本，余额通常应在贷方，表示已经预提尚未注销的研发损失准备数额，在期末资产负债表上列作“待处理研发支出”的减项。

　　（3）当研发项目成功时，将“研发损失准备”科目贷方余额尽数转回“待处理研发支出”科目，并将“待处理研发支出”科目内借方余额全部转入无形资产账户；当研发项目失败时，将“待处理研发支出”科目借方余额及“研发损失准备”科目贷方余额全部转入“研究与开发费用”科目，一次性计人当期损益。
　[例]2008年1月日，某高新技术企业经董事会批准研发某项新产品专利技术。该公司2008年在研究开发过程中发生材料费500万元、人工工200万元，以及其他费用300万元（假设以银行存款支付），共计1000万元。2009年在研究开发过程中发生材料费100万元、人工工200万元，以及其他费用200万元（假设以银行存款支付），共计500万元，2009年12月31日，该专利研发成功。编制会计分录如下（单位：万元）：

　　（1）2008年发生研发支出：

　　借：待处理研发支出　1000

　　　　贷：原材料　500

　　　　　　银行存款　300

　　　　　　应付职工薪酬　200

　　（2）2008年底，假设该企业分析其期望成功率为90%，则应按发生的开发费用的10%计提的研发损失准备数额

　　借：管理费用--研究与开发费用100

　　　　贷：研发损失准备　100

　　（3）2009年发生研发支出：

　　借：待处理研发支出　500

　　　　贷：原材料　100

　　　　　　银行存款　200

　　　　　　应付职工薪酬　200

　　（4）2009年底项目研发成功：

　　借：研发损失准备　100

　　　　贷：管理费用-研究与开发费用　100

　　借：无形资产　1500

　　　　贷：待处理研发支出　1500

　　如若研发项目失败，则应做如下分录：

　　借：管理费用--研究与开发费用　1400

　　　　研发损失准备　100

　　　　贷：待处理研发支出　1500

　　以上处理方法可以更好地体现配比原则，有利于企业正确计算各个会计期间的经营成果；而由于对各研究与开发项目进行了成本核算，就能够较好地反映企业自行研究与开发无形资产的价值形成过程；由于划清了成功开发与不成功开发的界限，将不成功开发的费用计入了当期损益，也符合谨慎性原则；同时，也避免了将研究与开发活动分为研究阶段与开发阶段的主观性，提高了会计信息的可靠性。
论文检测天使-学术行为不端检测免费软件http://www.jiancetianshi.com
总之，该方法符合客观性原则，有利于消除企业的短期行为，同时又体现历史成本原则和配比原则。采用这种方法，应在企业的资产负债表“无形资产”项目下增设“自创无形资产”项目，单独列示高新技术企业自主研发的无形资产，以反映高新技术企业的自主研发能力；在利润表“管理费用”项目下增设“研究与开发费用”项目，单独列示当年计入损益的研发支出，以和企业的其他管理费用相区别，反映高新技术企业的研发投入。其不足之处是当研究或开发失败不产生收益时，一次性将全部费用计人当期损益，会使当期损益出现较大波动，但可以通过采取分期摊销的方法加以避免。这既解决了研究与开发费用资本化还是费用化难以取舍的难题，也解决了研究费用与开发费用难以区分、难以计量的难题，其会计处理不仅在理论上成立，而且在实际操作上也是可行的。