长期股权投资成本法与权益法转换会计处理

　　论文检测天使-免费论文相似性查重http://www.jiancetianshi.com
[1]电大学习网.免费论文网[EB/OL]. /d/file/p/2024/0425/fontbr二、成本法转换为权益法的会计处理br />
根据新准则对成本法和权益法适用范围划分的调整, 长期股权投资由成本法转为权益法时, 应区别形成该转换的不同情况进行处理。 一种是因持股比例上升由成本法转为权益法, 即原持有的对被投资单位不具有控制、 共同控制或重大影响、 在活跃市场中没有报价、 公允价值不能可靠计量的长期股权投资, 因追加投资导致持股比例上升, 能够对被投资单位施加重大影响或是实施共同控制的, 应将成本法转换为权益法; 另一种是因持股比例下降由成本法转为权益法, 即因处置投资导致对被投资单位的影响力由控制转为重大影响或与其他方一起实施共同控制的, 应将成本法转换为权益法。以上两种情况下由成本法转换为权益法都按未来适用法进行处理, 不采用追溯调整法。而旧准则规定的由成本法转换为权益法处理的情况只有一种, 即当投资企业以逐步购买股份的方式获得被投资单位的股份,其投资对被投资单位的影响由无控制、无共同控制或无重大影响逐步转变为具有控制、 共同控制或重大影响情况下, 长期股权投资的核算方法必须由成本法转换为权益法, 并要求采用追溯调整法,而不是未来适用法。本文通过举例来对比持股比例不同而形成会计处理的差异。( 一) 因持股比例上升由成本法转为权益法 因持股比例上升由成本法转为权益法, 按新准则的规定在进行会计处理时应区分原持股比例和新增持股比例两部分来进行处理。[例 3]A公司于 2007 年 1 月 1 日以 520 万元购入 B公司发行的普通股股票 40 万股, 每股面值 1 元, 占 B公司实际发行在外股数的 10%, 另支付 2 万元税费等相关费用, A公司采用成本法核算此项投资。2007 年 7 月 1 日 A公司再以 800 万元购入 100 万股,另支付 2 万元税费等相关费用。至此持股比例达 35%, 并对 B公司实施重大影响, 改用权益法核算此投资, 设 B公司 2007 年 1 月1 日可辨认净资产公允价值总额为 3500 万元, 2007 年 7 月 1 日可辨认净资产公允价值总额为 3900 万元, 2007 年度净利润为 500万元, 其中 2007 年 1 月 1 日至 6 月 30 日的净利润为 300 万元。 假定 A公司在取得对 B公司 10%股权后至新增投资日, B公司未派发现金股利或利润, 也未发生其他计入资本公积的交易或事项。A公司按照净利润的 10%提取盈余公积。( 1) 原持股比例部分。如果原取得投资时长期股权投资的账面余额大于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额, 不调整长期股权投资的账面价值; 原取得投资时长期股权投资的账面余额小于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额, 调整长期股权投资的账面价值和留存收益。本例题中的 A公司对 B 公司原 10%的股权投资在投资时的初始投资成本( 522 万元) 大于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额( 350 万元) 的差额 172 万元, 属于原投资时体现的商誉, 该部分的差额不调整长期股权投资的账面价值。如果原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产的公允价值变动相对于原持股比例的部分, 属于在此之间被投资单位实现净损益中应享有的份额的, 调整长期股权投资和资本公积。本例中的 A 公司对于 B 公司可辨认净资产在原投资时( 2007 年 1 月 1 日) 至新增投资交易日( 2007 年 7 月 1 日) 之间公允价值的变动 400 万元 ( 3900- 3500) 相对于原持股比例( 10%) 的部分 40 万元, 应调整增加 A公司长期股权投资的账面余额 40 万元, 其中属于投资后 B 公司实现净利润部分 30 万元( 300× 10%) , 同时调整留存收益, 除实现净损益之外其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动 10 万元( 40- 30) , 应当计入资本公积, 针对该部分投资的会计处理如下。借: 长期股权投资—— —B公司( 成本) 400000贷: 资本公积—— —其他资本公积 100000盈余公积 30000利润分配—— —未分配利润 270000( 2) 新增持股比例部分。新增的投资成本大于应享有取得该部分投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额, 不调整长期股权投资的成本; 投资成本小于应享有取得该部分投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额, 应调整长期股权投资的成本同时计入营业外收入。本例中 2007 年 7 月 1 日 A 公司新取得 B 公司 25%的股权时, 其成本为 802 万元, 与取得该投资时按照 25%的持股比例计算确定应享有 B 公司可辨认净资产公允价值的份额 975 万元( 3900× 25%) 之间的差额 173 万元应确认为营业外收入, 但原持股比例 10%部分长期股权投资中含有商誉 172 万元, 所以综合考虑追加投资 25%部分应确认营业外收入 1 万元, 并确认含在长期股权投资中的商誉 172 万元。作会计处理如下。2007 年 7 月 1 日 A公司支付 802 万元时的处理。借: 长期股权投资—— —B公司( 成本) 8020000贷: 银行存款 8020000调整的会计处理借: 长期股权投资—— —B公司( 成本) 10000贷: 营业外收入 10000经过以上处理, A公司对 B公司的长期股权投资的账面余额为 1365 万元(本 论文 出自 无忧论文网 522+40+802+1) , 即为成本法转换为权益法时的账面余额。旧准则规定下的会计处理。 本例中原持股比例部分, 根据旧准则要求采用追溯调整法将原投资部分追溯调整为权益法核算时的账面价值, A公司应作如下追溯调整的会计处理。借: 长期股权投资—— —B公司( 投资成本) 3500000长期股权投资——B公司 ( 股权投资差额) ( 1720000- 86000)1634000长期股权投资—— —B公司( 损益调整) 300000贷: 长期股权投资—— —B公司 5220000投资收益 214000以上会计处理是根据追溯调整的分录调整而得, 具体的追溯调整分录不需要作为正式的账务处理记录, 但调整的工作量较大,此处略。新增持股比例部分的会计处理。2007 年 7 月 1 日 A公司支付 802 万元借: 长期股权投资—— —B公司( 投资成本) 8020000贷: 银行存款 8020000计算再一次投资时的股权投资差额及会计分录如下。股权投资差额 =802- 3900× 25%=- 173 ( 万元)借: 长期股权投资—— —B公司( 投资成本) 1730000贷: 长期股权投资—— —B公司( 股权投资差额) 1730000经过以上处理, A公司对 B公司的长期股权投资的账面余额为 1318.4 万元( 350+163.4+3+802) , 即为成本法转换为权益法时的账面余额。通过以上的对比处理, 可以发现由于新准则规定由成本法转换为权益法时, 以成本法下长期股权投资的账面或按照《企业会计准则第 22 号—— —金融工具确认和计量》 确定的投资账面价值作为按照权益法核算的初始投资成本, 因此不再采用追溯调整法对原先成本法核算的投资进行相应的调整, 大大减轻因追溯调整导致的会计处理的工作量及工作难度。( 二) 因持股比例下降由成本法转为权益法 因持股比例下降由成本法改为权益法, 按新准则的规定在进行会计处理时应分别就处置投资的比例终止确认长期股权投资和剩余持股比例两部分来进行处理。[例 4]A公司原持有 B公司 60%的股权, 其账面余额为 6000万元, 未计提减值准备。20× 6 年 12 月 6 日, A公司将其持有的对B 公司 1/3 的股权出售给某企业, 出售取得价款 3600 万元, 当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为 16000 万元。A公司原取得对 B公司 60%股权时, B公司可辨认净资产公允价值总额为9000 万元( 假定可辨认净资产的公允价值与账面价值相同) 。自取得对 B公司长期股权投资后至部分处置投资前, B公司实现净利润 5000 万元。假定 B公司一直未进行利润分配。除所实现净损益外, B公司未发生其他计入资本公积的交易或事项。本例中 A公司按净利润的 10%提取盈余公积。在出售 20%的股权后, A公司对 B 公司的持股比例为 40%, 在被投资单位董事会中派有代表, 但不能对 B公司生产经营决策实施控制。对 B公司长期股权投资应由成本法改为按照权益法进行核算。处置或收回投资比例结转应终止确认长期股权投资。本例中处置投资的比例为 20%, 首先应确认 A公司长期股权投资处置比例部分的损益, 作如下会计处理。借: 银行存款 36000000贷: 长期股权投资 20000000投资收益 16000000剩余持股比例部分:( 1) 剩余的长期股权投资的成本大于按剩余持股比例计算的应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额, 不调整长期股权投资的账面价值; 剩余的长期股权投资的成本小于按剩余持股比例计算的应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额, 调整长期股权投资的账面价值和留存收益。本例中剩余的持股比例为 40%, 此部分长期股权投资的成本4000 万元大于按剩余持股比例 40%计算的应享有原取得投资时被投本论文由无忧论文网www.51lunwen.com整理提供 资单位可辨认净资产公允价值 9000 万元的份额 3600 万元( 9000× 40%) , 其差额 400 万元为商誉, 该部分商誉的价值不调整长期股权投资的账面价值。( 2) 对于原取得投资后至转变为权益法核算之间被投资单位实现净损益中应享有的份额, 一方面应当调整长期股权投资的账面价值, 另一方面应调整留存收益; 因其他原因导致被投资单位所有者权益变动中应享有的份额, 在调整长期股权投资账面价值的同时, 应当计入“资本公积—— —其他资本公积”。本例中处置投资后按照剩余持股比例 40%计算享有 B 公司自购买日至处置日之间实现的净损益为 2000 万元( 5000× 40%) ,应调整增加长期股权投资的账面价值, 同时调整留存收益, A公司作如下会计处理。借: 长期股权投资 20000000贷: 盈余公积 2000000利润分配—— —未分配利润 18000000经过以上处理后, A公司对 B公司的长期股权投资的账面余额为 6000 万元( 6000- 2000+2000) , 即为成本法转换为权益法时的账面余额。由于旧准则对成本法和权益法适用范围划分的差异, 因此对持股比例下降导致的长期股权投资核算方法由成本法转换为权益法的情况不存在, 所以此处旧准则规定下无相关会计处理。最后要说明的是当投资对子公司的长期股权投资应当采用成本法核算, 编制合并财务报表时应按照权益法进行调整, 根据合并报表准则的规定, 在合并工作底稿中将对子公司的长期股权投资编制相应的调整分录由成本法调整为权益法。通过以上举例说明长期股权投资的成本法与权益法转换的会计处理, 发现新准则在对成本法与权益法的适用范围上作了较大改动的情况下, 使成本法与权益法转换的会计处理发生了较大的变化—— —会计处理更加详尽, 更加合理, 且与旧准则相比, 会计处理方法也简化许多。

参考文献:
[ 1] 财政部:《企业会计准则讲解》, 人民出版社 2007 年版。
[ 2] 企业会计准则编审委员:《企业会计准则—— —应用指南2006》, 立信会计出版社 2006 年版。
[ 3] 夏成才:《中级财务会计》, 中国财政经济出版社 2006 年版。
[ 4] 于晓镭, 徐兴恩:《新企业会计准则实务指南与讲解( 修订版) 》, 机械工业出版社 2007 年版。