文 徐贺
随着经济全球化的速度逐步加快，跨境投资活动也日趋活跃，新一轮的跨国并购已经拉开了序幕。为了使广大企业了解跨境重组的税收政策，规避重组过程中的税务风险，财政部、国家税务总局《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]59号)(以下简称“59号文”)中对跨境重组的税务处理进行了相关规定，主要是为了满足跨国公司在全球范围内的集团股权重组以及我国企业走出去的需要。
跨境重组也分为特殊性和一般性的税务处理，跨境重组具体可以分为以下三种情形：
(一)非居民企业向其100%直接控股的另一非居民企业转让其拥有的居民企业股权，没有因此造成以后该项股权转让所得预提税负变化，且转让方非居民企业向主管税务机关书面承诺在3年(含3年)内不转让其拥有受让方非居民企业的股权。
这属于从境外到境外的重组，在这种情况下，我国居民企业可以变化不同的直接持股非居民股东。例如，我国的一个外商独资企业，原来是由位于美国的全球总部持股，现在集团内进行股权整合，由位于日本的亚太区总部持股，而日本的这家公司是美国公司的全资子公司。这种从境外到境外的跨境重组之所以能够享受特殊性重组的待遇，主要是能够满足权益的连续性，也就是说虽然直接持股人发生了变化，但是原来的股东还可以通过股权控制新的直接持股人，权益依然连续。因此，符合特殊性重组的核心要件要求。按照59号文的规定，这种类型的重组除了满足特殊性重组的5个基本条件外，还要满足以后再次转让中国居民企业的股权时，预提所得税税率没有发生变化。这主要是考虑到我国与某些国家签订的税收协定约定，该国企业转让中国企业的股权，中国无权征税。如果没有股权转让预提所得税税率的限制，一些跨国公司可能会利用税收协定进行恶意的税收筹划。
(二)非居民企业向与其具有100%直接控股关系的居民企业转让其拥有的另一居民企业股权。
这属于从境外到境内的重组。这种重组可能在未来会导致税源的跨地区转移，主要是因为直接的持股主体发生了变化。如果持股主体和被投资的居民企业不在一个地区就将会面临税源的跨地区转移问题。
(三)居民企业以其拥有的资产或股权向其100%直接控股的非居民企业进行投资，其资产或股权转让收益如选择特殊性税务处理，可以在10个纳税年度内均匀计入各年度应纳税所得额。
这属于从境内到境外的模式，之所以能够按照特殊性重组分10年纳税，主要是考虑到纳税资金问题。这种模式在企业所得税上实际就是以非货币性资产对外投资，应该做视同销售处理的，只不过由于特殊的原因给予了分年纳税的待遇。目前，企业所得税中允许分期纳税的项目已经很少了，这是其中之一。
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