国际财务报表变革对我国会计准则的影响性研究

摘要：财务报表作为会计信息的核心载体，一直受到国内外会计工作者的广泛关注。本文针对国际会计准则理事会（IASB）和美国财务会计准则委员会（FASB）联合发布的《财务报表列报初步意见（讨论稿）》中提出的变革方案，结合我国财务报表的列报现状，分析了我国报表列报准则中存在的不足之处，并对国际财务报表变革下我国会计准则或将产生的影响进行了研究。
关键词：项目融资 风险识别 风险评估 风险管理


为响应G20领导人峰会和金融稳定理事会（FSB）关于“建立全球统一的高质量会计准则”的倡议，国际会计准则理事会（IASB）和美国财务会计准则委员会（FASB）于2008年10月16日联合发布的《财务报表列报初步意见（讨论稿）》（以下简称“讨论稿”），提出了对财务报表结构和项目列报改革的具体方案。该讨论稿被视作是世界两大权威准则制定机构进行的有关财务报表列报方面的最新进展，必将在国际范围内引起财务呈报的一次变革。对此，我国财政部于2010年4月1日发布了《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图》，明确了中国财务报表列报与国际财务报表改革持续趋同的基本方向，本文就此从以下方面进行研究。
一、国际财务报表改革的基本要点
（一）财务报表的列报目标
IASB和FASB认为，财务报表的列报应该达到以下三个目标：1.描述一个主体业务活动内在一致的财务图景，该目标意味着各财务报表项目之间的关系清晰，且应尽可能相互补充；2.分解信息，以帮助预测主体未来的现金流量；3.有助于报表使用者评估主体的流动性和财务弹性。

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（二）财务报表的分类模式
与现有财务报表按照会计要素分类不同，讨论稿提出根据管理层意图对报表项目进行分类，按主体的业务活动进行列报，旨在反映管理层如何管理和经营企业及其资源。改革后的财务报表包括财务状况表、综合收益表和现金流量表，各自的列报模式如下表。

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[1]电大学习网.免费论文网[EB/OL]. /d/file/p/2024/0425/fontbr二、我国会计准则中有关报表列报存在的问题br /> 为了规范财务报表的列报，保证企业会计信息的相互可比，我国财政部于2006年根据《企业会计准则——基本准则》制定了《企业会计准则第30号——财务报表列报》，较为详尽地规定了企业各项财务报表的列报。依据该准则，我国当前的财务报表系统至少包括资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表和附注。其中，利润表和所有者权益变动表在内容与呈报方面较之从前都有显著变化，如新会计准则突出了公允价值计量属性；单独列示直接计入当期利润的利得和损失等。这在一定程度上体现了我国会计准则与国际财务报告准则的实质趋同。该会计准则自2007年实施以来，在规范企业财务报表列报方面起到了重要作用，但根据实际运用情况，以及参照IASB和FASB关于财务报表列报的大胆创新，该准则中仍存在着诸多问题。
（一）报表要素的设置
财务报表要素是会计理论研究的核心，也是连接会计实践的关键。正如FASB所认为，“财务报表的各种要素是构筑财务报表的积木——就是财务报表所包含的各类项目”。新会计准则对六大会计要素进行了重新定义，包括反映企业一定时期经营成果的利润表要素：收入、费用和利润。其中，对收入、费用的界定属于相对狭义的范围，而在利润的定义中首次出现了利得和损失的概念，但并没有将其设置为独立的会计要素。不仅如此，利得和损失还被一分为二，分别计入所有者权益和当期损益，前者以资本公积核算，反映在资产负债表，后者则主要以营业外收支和公允价值变动损益来反映，列在利润表中。这种违反同一逻辑的要素界定和没有明确划分标准的做法可能导致利得和损失在报表列报中的混淆，也常给会计理论和实务工作带来诸多不便。

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（二）收益的列报模式
我国会计准则对收益的披露仍采用“两表法”，即分别在利润表和所有者权益变动表中反映。利润表列报净利润和直接计入当期损益的利得和损失，所有者权益变动表单独列示净利润和直接计入所有者权益的利得和损失。这种做法不符合全面收益观，并且在两张主表中列报构成收益的利得和损失会使利润表提供的企业业绩信息不完整，影响企业业绩信息的决策有用性。
（三）营业利润的列报
在我国现行利润表中，“营业利润”=“营业收入”-（“营业成本”+“营业税金及附加”+“销售费用”+“管理费用”+“财务费用”）-“资产减值损失”+“公允价值变动收益（损失以“-”号填列）”+“投资收益（损失以“-”号填列）”。其中“资产减值损失”、“公允价值变动损益”和“投资收益”均是反映利得和损失的科目，在营业利润前列示，而同属于利得和损失的“营业外收入”、“营业外支出”则在营业利润后列示。此外，“公允价值变动损益”作为未实现资产持有的利得或损失被计入税前利润缴纳所得税，其税后利润又参与分配，不利于企业的长远发展；“资产减值损失”虽说反映收益的增减，但资产减值不属于营业活动，在“营业利润”中列示也不尽合理。
三、国际财务报表变革对我国会计准则的影响
在我国会计准则与国际趋同的背景下，国际财务报表变革可能对我国会计准则的相关内容产生以下影响：
（一）保留收入、费用要素，增设利得和损失为独立要素
由于我国未将利得和损失作为独立的会计要素，仅仅将其作为所有者权益和利润的组成部分，因而导致了上述一系列问题，并且与国际准则不符，也使全面收益报告等重要问题的解决难以有突破性进展。随着市场的成熟、公允价值使用范围的扩大，对利润表要素的重新划分，特别是利得和损失要素的明确界定，可以为更多未实现资产利得或损失的核算提供理论支持，同时使投资收益、公允价值变动损益、营业外收入、营业外支出等会计科目的存在合理化。

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（二）强化资产负债观，将报表中心转移至资产负债表
我国作为新兴的市场经济转型国家，要使我国资本市场稳定有序的发展，必须能够提供可辨别的优质公司的真实信息。与收入费用观强调以利润衡量企业业绩不同，资产负债观以资产负债表为重心，强调综合收益，收益的确定是以资产负债表中资产、负债的增减变化为依据，由净资产（排除资本变动）的期初期末余额之差产生。只有在真实价值前提下净资产的增加,才能表明企业财富的增加。同时，由于基于历史成本的计量、确认和实现原则，许多对使用者决策有用的信息无法通过利润表反映，而是直接进入资产负债表，如商誉、金融资产的价值变动等。由此，资产负债表的内容和项目越来越多，提升其信息含量与价值相关性也就显得尤为重要。目前我国还只是实现了收入费用观向资产负债观的初步转变，基于此，我国应更加关注并借鉴国际财务报表列报的改革，深入强化并贯彻资产负债观理念。
（三）引入综合收益表以完善全面收益的列报
综合收益的概念最早由FASB提出，分为净收益和其他综合收益。净收益是指已确认并实现的收入、费用、利得和损失，其他综合收益则涵盖那些已确认但未实现的利得或损失。我国财政部已于2009年6月印发了《企业会计准则解释第3号》，对利润表的列报内容与方式做出适当调整，要求在利润表中增列“其他综合收益”和“综合收益总额”项目。综合收益体现了会计报表确认的资产负债观思想，包括企业在一定期间除投资者投入资本和向投资者分配利润之外的所有交易或事项（日常和非日常活动）所引起的所有者权益的变动，既反映已实现收益，又反映未实现但按准则规定已确认的潜在收益。
我国会计准则的适时调整充分说明了中国会计信息的披露已开始重视全面收益理论，有可能进一步引入综合收益表，将“资产减值损失”和“投资收益”调整到营业利润后列示，在利润总额中体现，将未实现的“公允价值变动损益”计入“其他综合收益”项目列报，同时改进收益报告模式，由“两表法”（利润表和所有者权益变动表）过渡到“单一报表”方式（综合收益表），促进我国会计准则与国际财务报告准则的全面趋同。Z


【参考文献】
[1]电大学习网.免费论文网[EB/OL]. /d/file/p/2024/0425/br
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