购买法和权益结合法下并购日会计处理比较

　我国新会计准则对企业合并的会计处理的修订既体现与国际市场的接轨，遵循公允价值计量的原则，又兼顾我国国情，把企业合并划分为同一控制下企业合并和非同一控制下企业合并，由此产生了两种不同的会计处理方法，即购买法和权益结合法，这两种方法的会计处理不尽相同，对两种方法下并购日会计处理是基于企业合并的类型的划分原理进行的。本文主要探讨并购日，两种方法下不同会计处理及其产生的根源，以更好地理解这两种方法。

　　一、购买法与权益结合法并购日的会计处理原则
　　采用购买法进行核算，首先要对所购企业的资产、负债进行确认和估价，确定其公允价值；然后购买企业和被购买企业需要进行谈判，决定被购买企业的产权转让价格，购买企业根据产权转让价格和支付方式确定购买成本；最后，比较购买企业的购买成本和被购买企业净资产的公允价值，如果购买成本大于净资产的公允价值就确认为商誉，如果购买成本小于净资产的公允价值就确认为当期损益。采用权益结合法进行企业合并的账务处理，其基本原则归纳起来就是一条，即所有参与合并企业的资产、负债和所有者权益都以账面价值转入合并后的企业。因为在企业控股合并时，以股票交换股票，并不需要参与合并的一方流出资产，因而不存在购买行为。由于股权保持不变，无需改变会计基础，所有参与合并的各企业的资产、负债，均以其原账面价值转给合并后的企业，留存收益也同样予以合并。
　　采用购买法编制合并财务报表时，在合并资产负债表上，母公司的净资产仍按账面价值予以反映，而子公司的净资产则按购买日的公允价值进行反映，购买成本超过取得净资产的公允价值部分列为合并价差，单独列项反映。采用权益结合法编制合并财务报表，在合并资产负债表上，母公司和子公司的资产和负债，均按控制权取得日的账面价值进行反映，因而不会产生合并价差。
　　
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[1]电大学习网.免费论文网[EB/OL]. /d/file/p/2024/0425/fontbr二、两种方法下并购日会计处理的实例分析br />　　在以购买法进行企业合并的账务处理时，如果购买成本刚好等于所购净资产的公允价值，则一般不用增设新的会计科目；如果购买成本大于所购净资产的公允价值，则应设置“商誉”科目；如果购买成本小于所购净资产的公允价值，则将两者的差额直接计入当期损益。以控股合并为例：假设A公司向B公司的股东定向发行股票1 000万股（面值1元，市场价8.25元），取得了B公司70%的股权。B公司净资产的账面价值为5 000万元，公允价值为10 800万元。在购买日，A公司确认长期股权投资的金额根据市场价格8 250万元入账，“资本公积——股本溢价”的金额为7 250万元（8 250-1 000）。合并中应确认的合并商誉为690万元（8 250-10 800×70%）。编制抵销分录时，首先将B公司个别资产负债表中资产、负债账面价值与公允价值之间的差额调整资本公积，然后将长期股权投资的成本和少数股东权益与B公司净资产的公允价值进行抵销确认商誉690万元。在资产负债表中列示商誉690万元。
　　同一控制下的企业合并形成母子公司关系的，合并方一般应在合并日编制合并资产负债表，反映于报告日形成的报告主体的财务状况。被合并方的有关资产、负债应以其账面价值并入合并财务报表。假设A、B公司分别为P公司控制下的两家子公司。A公司自母公司P处取得B公司70%的股权，发行股票1 000万股（面值1元，市场价8.25元）。B公司净资产的账面价值为5 000万元，公允价值为10 800万元。在购买日，A公司确认长期股权投资的金额根据B公司账面价值的70%即3 500万元入账，“资本公积——股本溢价”的金额为2 500万元（3 500-1 000）。编制抵销分录时，将B公司在合并前实现的留存收益中归属于A公司的部分如果小于合并方形成长期股权投资后账面资本公积（资本溢价或股本溢价）贷方余额，假设合并方原账面资本公积（资本溢价或股本溢价）为2 000万元，合并产生资本公积（资本溢价或股本溢价）2 500万元，则合并方账面资本公积（资本溢价或股本溢价）贷方余额为4 500万元，B公司在合并前实现的留存收益中归属于A公司的部分为2 100万元，那么在合并资产负债表中自“资本公积”转入“盈余公积”和“未分配利润”，借记“资本公积”项目，贷记“盈余公积”和“未分配利润”项目。如果确认合并形成的长期股权投资后，合并方账面资本公积（资本溢价或股本溢价）贷方余额小于被合并方在合并前实现的留存收益归属于合并方部分的，在合并报表中，应以合并方资本公积（资本溢价或股本溢价）贷方余额为限，自“资本公积”转入“盈余公积”和“未分配利润”。
　　三、购买法与权益结合法下并购日会计处理比较
　　（一）合并成本的计量基础不同。购买法下并购日合并成本是按照当日的市价或者公允价值来确定的，而权益结合法下并购日合并成本是按照被并购方净资产的账面价值的份额来确定的。如果在合并中发生相关直接费用，购买法下将其计入合并成本，而权益结合法下将其计入当期损益。这与我国新会计准则下，对同一控制下企业合并与非同一控制下企业合并的划分密切相关。同一控制下企业合并站在企业集团的角度考虑，企业合并前后净资产没有发生变化，因此将合并成本按照净资产的账面价值来确定。非同一控制下企业合并基于两个毫无关联的企业进行合并，应该按照市场公平交易的原则，按照公允价值入账。
　　（二）合并商誉的确认不同。权益结合法下，由于同一控制下企业合并采用账面价值计量，合并成本等于被合并方净资产账面价值相应份额，因此不会产生合并商誉。购买法下按照市场交易价格进行确认合并成本，合并成本高于企业净资产的公允价值相应份额部分确认为合并商誉。并购日，购买法下产生的合并商誉在合并资产负债表中进行确认，权益结合法下，不会产生合并商誉，在资产负债表中不进行反映。
　　（三）抵销分录的编制过程不同。购买法下，被购买方的个别资产负债表中资产、负债的账面价值调整为公允价值，同时相应调整其净资产中资本公积的金额。同时将长期股权投资与被购买方按照公允价值计量的净资产进行抵销，如果产生的差额是长期股权投资的成本大于被购买方可辨认净资产公允价值相应份额，那么产生的就是合并商誉；如果产生的差额是长期股权投资的成本小于被购买方可辨认净资产公允价值相应份额，计入当期损益。权益结合法下，按照账面价值计量，长期股权投资的成本必然等于被合并方可辨认净资产账面价值的相应份额，所以不会产生商誉，也不会产生当期损益，合并资产负债表中不必确认商誉。但是，权益结合法是同一控制下企业合并所采用的方法，将该企业集团当中被合并方的留存收益视同合并前就存在于企业集团，在合并资产负债表中，将被合并方在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分，自合并方的资本公积转入留存收益。S