充分发挥会计系统控制在企业内部控制中的作用

2008年5月26日，财政部、审计署、证监会、银监会和保监会五部委，联合发布了《企业内部控制基本规范》。该基本规范第四章“控制活动”的第31条，从加强会计基础工作、会计机构设置和会计从业人员配备、总会计师设置三个方面，对会计系统控制提出了新的要求。现就上述要求，谈谈如何充分发挥会计系统控制在企业内部控制中的作用问题。

一、加强会计基础工作是会计系统控制的基本要求

《企业内部控制基本规范》第31条对会计系统控制提出的 论文检测天使-免费论文检测软件http://www.jiancetianshi.com
第一款要求是：“会计系统控制要求企业严格执行国家统一的会计准则制度，加强会计基础工作，明确会计凭证、会计账簿和财务会计报告的处理程序，保证会计资料真实完整。”这一规定，至少有以下几层意义。

１．突出了“严格执行国家统一的会计准则制度”

对照2007年3月2日财政部发布的《企业内部控制规范——基本规范（征求意见稿）》第四章“控制措施”第四十八条中所作的“会计系统控制要求企业依据《中华人民共和国会计法》、国家统一的会计制度，制定适合本企业的会计制度”规定，有了如下的变化：

一是强调了“严格执行”，提高了执行的刚性。长期以来，我国多数企业对会计法、国家统一的会计制度等，并没有制定适合本企业的会计处理程序，这增加了执行中的随意度；在执行中往往又采取各取所需的态度，有利的就执行，不符合自身利益的就不执行，或阳奉阴违地“执行”，从形式上应付一下。这极大地降低了会计法律、法规的权威性，削弱了制度对经济业务和会计事项的监督力度，造成多年来会计信息质量下降，企业财务会计报告真实性和完整性严重滑坡的恶果。对于会计法律、法规，不执行不行，执行不严格也不行。因此会计法律、法规的“严格执行”，必然成为保证会计系统控制在内部控制活动中充分发挥作用的首要之点。

二是突出了“国家统一的会计准则制度”。这是因为，2006年2月15日，我国财政部发布了1项企业会计准则基本准则和38项具体准则，较好地建立起我国完整的企业会计准则体系。这一企业会计准则体系，既实现了与国际的趋同，又通过多年来的试行和征求意见，能够较好地适合我国企业的实际，具有很好的可执行性。从2007年1月1日起，我国上市公司已经全面执行新会计准则体系，除小企业外的多数大中型企业，也正在陆续执行新会计准则。财政部文件明确规定，“执行该38项具体准则的企业不再执行现行准则、《企业会计制度》和《金融企业会计制度》。”这使企业会计准则体系成为我国企业会计核算的主要标准。企业只要严格执行国家统一的会计准则制度，就能使企业内部控制活动有了坚实的基础。

２．强调了“明确会计凭证、会计账簿和财务会计报告的处理程序”

基本规范将原（征求意见稿）中有关“明确会计凭证、会计账簿和财务报告以及相关信息披露的处理程序，规范会计政策的选用标准和审批程序，建立、完善会计档案保管和会计工作交接办法，实行会计人员岗位责任制”的要求，浓缩归并为“加强会计基础工作，明确处理程序”，而不再从形式上要求“制定适合本企业的会计制度”和罗列会计基础工作的具体内容。众所周知，企业内部控制强调的是对流程的控制，而会计的流程主要表现为“会计凭证、会计账簿和财务会计报告的处理程序”，会计系统控制的要点，也就在于在明确这一处理程序的基础上，对其实施严格的控制，以达到加强会计基础工作的要求。因此：

一是强调对会计凭证处理程序进行严格的会计监督。会计凭证是整体会计流程的源头，如果不能在流程的源头认真实施监督和控制，以后的各项流程也就失去了意义。会计凭证包括原始凭证和记账凭证。我国会计法明确要求，在办理本法第十条所列的经济业务事项时，必须填制或者取得原始凭证并及时送交会计机构。会计机构、会计人员在对原始凭证实施控制时，应主要围绕经济业务事项的真实性、合法性和合理性进行，把好会计核算程序的准入关。这也就是要根据会计准则的有关规定，对经济业务和会计事项进行确认，对不属于实际发生的经济业务事项，对虽属于实际发生的经济业务事项，但其原始凭证不真实或不合法，或虽然经济业务及其原始凭证也真实、合法，但明显不合理且未能通过规定分级授权审批时，都不能进入会计程序。对不真实、不合法、不合理的济业务和会计事项，对不真实、不合法的原始凭证，会计机构和会计人员有权不予接受，并向单位负责人报告；对记载不准确、不完整的原始凭证应予退回，并要求按规定更正、补充。同时规定，原始凭证记载的各项内容均不得涂改；原始凭证有错误的，应按规定由出具单位重开或者更正，原始凭证金额有错误的，应当由出具单位重开，不得在原始凭证上更正。

在对经济业务和会计事项确认的基础上，还应根据会计准则的要求，按企业已经确定的会计政策和会计估计，选择适用的会计计量方法进行初始计量或后续计量。在发生会计政策、会计估计变更或发生差错时，应按准则规定进行会计政策、会计估计变更和差错更正，严格把好会计的计量关。由于新企业会计准则规定了按历史成本、重置成本、变现净值、现值和公允价值这五项可供选用的计量属性，因此企业对不同经济业务采用不同的计量属性，应在事前通过一定程序经批准后确定，并不得随意变更。特别要强调的是，对采用公允价值计量属性计量，应进行严格的限制。对不符合采用公允价值计量的经济业务和事项，规定不得为了调节财务数据而滥用公允价值计量。

会计记账凭证的填制，应根据经审核的自制或外来原始凭证填制，并做到格式标准，各项要素俱全。

二是强调对会计账簿处理程序进行严格的会计监督。会计账簿登记，必须以经过审核的会计凭证为依据，并符合有关法律、行政法规和国家统一的会计准则制度的规定。会计账簿应按照连续编号的页码顺序登记，如果会计账簿记录发生错误或者隔页、缺号、跳行的，应按规定的方法更正并在更正处盖章。此外，对发生的各项经济业务事项，应在依法设置的会计账簿上统一登记、核算，不得私设账外账。

三是强调对财务会计报告处理程序进行严格的会计监督。首先，财务会计报告的内容，应包括资产负债表、利润表、现金流量表（小企业可以不报）、所有者权益表及其附注，以及其他应当在财务会计报告中披露的相关信息和资料。其二，财务会计报告的编制程序应符合会计准则的有关规定，在编制前，应按规定进行账务的计提、摊销、调整，并经过账实、账账、账证之间相对应的记录相符后进行。财务会计报告项目的列报发生变更时，应按规定对上期比较数据按照当期的列报要求进行调整。其三，财务会计报告应在规定日期内编制，并经规定的审批程序和签章后，才能对外报送。最后，财务会计报告处理程序，应明确和强调单位负责人应当保证财务会计报告的真实和完整。

四是对会计凭证、会计账簿和财务会计报告和其他会计资料，应按规定建立会计档案，妥善保管。

五是在会计电算化下，其软件及其生成的会计凭证、会计账簿、财务会计报告和其他会计资料，规定也应符合会计准则制度的规定，并明确相应的处理程序，进行会计监督。

六是为了有效地实施会计系统控制，企业应明确和严格执行会计工作交接办法，并建立和实行会计人员岗位责任制。


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[1]电大学习网.免费论文网[EB/OL]. /d/file/p/2024/0425/fontbr二、强调了会计机构设置和规定人员配备条件br />
基本规范要求，“企业应当依法设置会计机构，配备会计从业人员。从事会计工作的人员，必须取得会计从业资格证书。会计机构负责人应当具备会计师以上专业技术职务资格。”值得注意的是，原（征求意见稿）中并无此项规定。在现实中，除部分小企业外的大中型企业及具有一定规模的小企业，一般都会设置会计机构并配备会计从业人员，而且多数会计从业人员也能够适应岗位要求。但不可讳言的是，部分企业的财会人员确实还存在较多的问题。如，有的只是为了给亲属安排一个岗位，有的会计人员没有从业证书而无证上岗，有的虽然有了从业证书，但只是要求能够进行一般的账务处理，领导让怎么做就怎么做，完全没有会计监督这一职能。更有的人心态不正，一有机会就要营私舞弊。近据报导，年已50岁的北京某单位一女会计，6年间冒领工资473万元，并用贪污来的巨额公款购买豪宅，被以贪污罪追究刑责。

在会计机构负责人的设置上，基本规范强调了应具备会计师以上专业技术职务资格。当然，即使具备了这一职称，还应不断通过后续教育，提高业务水平，否则仍然不能适应经形势发展的需要。如，某出口额近2亿元的公司由于对可享受追加投资减免税的优惠政策不了解，没有主动办理申请手续，一直等到当地国税部门提出后，才拿到了近百万元的退税款。据说类似这样情况的企业当地还有多家，几乎都因为不熟悉税收政策而没有主动去办理减免退税手续。如果不是税务部门提醒，企业就会因此遭受经济损失。这充分证明了新基本规范增添了这一内容确是从现实出发，因而也是十分必要的。

三、首次提出大中型企业应当设置总会计师的要求

基本规范在“会计系统控制”活动中，规定“大中型企业应当设置总会计师。设置总会计师的企业，不得设置与其职权重叠的副职。”这对基本规范而言，也是一项新的规定。

在我国，对总会计师的设置和作用的发挥，经历了一个漫长的过程。《会计法》明确规定“国有的和国有资产占控股地位或主导地位的大、中型企业必须设置总会计师。”应该说，多数企业设置了总会计师，并且也能让其发挥应有的作用，但在实践中也往往还存在一定的距离。这主要表现为：该设置的没有按规定设置；已经设置的总会计师只是起到一个大财务科长的作用；部分总会计师知识未能跟上形势发展的需要；还有个别如最近揭露的某大型国企高管集体腐败窝案中的财务掌门人，也未能幸免而被追究刑事责任，等。

因此，在设置总会计师问题上，一是要有“量”的要求。大中型企业应当设置总会计师，同时应明确规定总会计师的职责和权限。对已经不适应形势发展要求的《总会计师条例》应及时修订，使我国的总会计师能够具有CFO那样的地位和负有CFO那样的职责。二是要有“质”的要求。新的经济形势对总会计师提出了新的要求。有人说得好，当前我国的总会计师正面临着语言、文化、环境、知识这四个方面的国际化的挑战，同时也面临着信息化的挑战，这就是计算机网络化对传统会计工作的挑战。如果我们不能跳出传统的财务会计框架，总会计师的作用是很难得到发挥的。

由上可见，会计系统控制在企业内部控制活动中的地位是十分重要的，其作用也是不可替代的。会计系统控制是一个可以独立的控制系统，它从会计基础工作开始，涵盖了会计处理程序和会计机构设置、会计从业人员配备、总会计师的设置等主要环节。因此在2001年6月22日，财政部曾发布《内部会计控制规范──基本规范（试行）》，同时还发布了《内部会计控制规范──货币资金（试行）》等具体规范。为使企业会计控制和企业管理控制融成一体，此后的会计系统控制就作为企业内部控制活动中的一个重要的内容。即使是这样，企业在制订本企业内部控制规范时，还应该将会计系统控制加以具体化，以增加规范的可操作性。良好的制度和规范还应有执行和实践这些制度和规范的专业机构和合格的人员。因此，新基本规范将会计机构设置、会计从业人员配备和总会计师的设置，纳入了系统控制的范围，使会计系统控制作用的发挥，得到了组织保证，这是应该引起重视的。