摘要：现代企业财务稽核以风险防范为着重点，财务稽核的内容涉及企业财务活动各个方面，在企业财务稽核中，运用分析性复核程序是发现报表错弊的较为简捷、有效的方法。
在现代审计中,分析性复核以独有的技术性分析方法在审计理论研究和实践中占有重要地位，通过对被审单位财务信息与前(预)期可比信息、相关行业等信息的比较，可以分析财务信息不同要素之间、财务与业务信息之间存在的联系，评价被审单位财务状况和盈利能力;通过对被审计单位重要的财务比率或趋势比较，可以分析其中的异常变动以及与预期值和相关信息存在的差异，发现问题，确定审计重点，控制审计风险，保证审计质量。
财务稽核是企业对会计核算工作进行自我审核或检查的一项重要内控手段，目的是防止错误或舞弊，防范财务风险。通过财务稽核，可以及时纠正或制止日常会计工作中出现的疏忽错误，规范财务行为，加强财务监督，提升会计基础工作质量。现代企业财务稽核以风险防范为着重点，通过检查、完善和自我提高等手段，本着客观公正的原则对财务活动的合法、合规性实施监督。财务稽核的内容涉及企业财务活动各个方面，包括财务管理制度的建立和执行情况，财务风险识别、评估和应对，企业投融资、资产采购、资产处置、对外担保以及会计政策变更等重大财务事项。财务稽核主要由财务部门负责。
分析性复核在财务稽核不同阶段均可发挥作用
如何保证稽核质量,怎样提高稽核效率,这是财务稽核必须解决的问题。实践证明，分析性复核在企业财务稽核中灵活运用，通过对被稽核单位重要比率或趋势、异常变动及差异的分析，可以针对重点采取不同稽核策略，提高稽核质量，提升工作效率。在企业财务稽核中,分析性复核程序在不同阶段均可以发挥作用。
首先,在确定稽核计划时,分析性复核有助于稽核人员确定被稽核单位的重大会计问题和重点稽核范围,确定高风险领域,制定有针对性的稽核计划,使稽核工作富有效率和效果。
其次,在检查和审核阶段,可作为稽核测试方法,收集与会计报表及各类交易相关的数据作为确认的证据。例如,稽核年度流动资产周转率与预先确定的数据是否相符,据此判断期末流动资产和本期流动资产总体上是否合理。此外，对一些非重点项目,执行分析性复核程序即可实现具体稽核目标,特别符合经济效益原则。
再次,在稽核报告阶段,可用于对会计报表的整体合理性作最后复核。在企业财务稽核结束时，运用分析性复核程序可对某些重大事项或相关问题作综合性总结分析, 检查是否存在未发现的差异,稽核结论是否正确，确定是否追加必要的稽核程序。假如相关信息逻辑关系不合理,则要考虑追加稽核程序或修改稽核报告，以此将稽核风险降至最低水平,保证稽核效果。实践证明，在企业财务稽核中，分析性复核是一种技术性高、说服力强的重要取证手段。
分析性复核的步骤
在财务稽核实践中,可运用分析性复核进行综合分析,对企业财务数据和业务数据进行对比。
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第一,将被稽核单位数据与所在行业数据横向比较。这种分析方法既可了解被稽核单位所处行业的基本情况,又有助于稽核人员深刻理解被稽核单位的经济业务,还可发现被稽核单位可能存在的财务困难与财务风险等异常情况, 进一步确定稽核重点。运用此方法要注意的是：被稽核单位数据与同行业其他企业的数据在性质上是否存在差异,采用会计方法对基础数据的处理是否具有可比性,否则这种比较有时会失去意义。例如，如果同行大多数企业在所得税处理上采用纳税影响会计法和加速折旧法,而被稽核企业采用应付税款法和直线折旧法,这种比较就失去意义。因此，在分析比较结果时需要综合考虑上述问题。
第二,将本期数据与前期数据纵向比较。这种比较可能发现基于外部经济环境或企业业务引发的异动,亦或报表错弊引起的假象。稽核人员应进一步审查,找出原因。具体而言,可比较前后期各种财务比率变动，比较前后期的报表项目余额和财务资料。
第三,将被稽核单位实际数据与稽核人员预期值进行比较分析。考虑企业的经营业务引起特定项目与报表项目的逻辑联系,利用趋势分析计算出该项目预期值,将预期值与实际数据比较,可以查找是否存在重大差异，判断是否存在问题。
第四,将被稽核单位实际数据与其预算或计划进行比较。要注意的是存在重大差异可能是由正常业务或错弊引起的，这种差异应引起稽核人员的重点关注,对重大差异的相关事项作为稽核重点,扩大稽核范围，增加证据收集量。进行这种比较时应注意：一是计划或预算本身的可行性，计划或预算是否根据客观情况做出及时调整更新，因为某些企业预算或计划在编制时欠缺科学依据、缺乏可操作性,预算不能用于稽核中的分析和判断。二是被稽核单位是否存在篡改数据使之符合预算的可能性。在这种情况下,稽核人员通常不能通过实际数和预算数比较发现报表中存在的重大错报。
第五,将被稽核单位实际数据与业务数据预期结果进行比较。例如,稽核人员可以通过经营环境变化、市场占用率、季节销售曲线、产品生命周期等来估计被稽核单位的业务收入，通过与实际数比较来判断是否存在重大差异，进一步确定稽核方向。值得注意的是所用业务数据的准确性,因为这直接影响到分析性复核结果的有效性。
分析性复核在识别企业财务风险中的运用
在企业财务稽核中，运用分析性复核程序是识别企业财务风险的有效手段。对企业外部财务环境进行分析，可以把握经济政策、金融环境、资本利率、外部竞争等因素对企业经营管理、市场拓展、财务扩张等方面可能产生的影响;对企业内部财务环境进行分析，可以评价企业投融资决策、股权结构、财务风险控制、信息数据处理等管理策略及手段，判断财务管理的科学性和合理性，识别政策合法性、合规性风险，查找业务管理风险以及财务人员职业道德风险等。针对国内金融市场存在的利率风险、外汇风险等内容，采用定性和定量分析，根据风险分析结果确定稽核重点;利用财务成本管理及经济管理分析工具，对投资项目的货币时间价值进行预测、比较和效益判断，运用分析性复核程序，识别资金管理风险重点领域，进一步确定财务稽核的策略和方向。
分析性复核在稽核财务报告查错防弊中的运用
在企业财务稽核中，运用分析性复核程序是发现报表错弊的较为简捷、有效的方法。
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第一，编制趋势分析表对重要的报表项目进行多期间比较,结合与同行业相关数据的比较,可以判断其趋势变动的逻辑合理性。这种方法通常运用在对收入和利润指标进行分析性复核上，因为企业报表造假通常都是围绕着收入和利润这条主线展开的。
第二，分析把握相关经济变量之间的互动关系。通过分析被稽核单位经济变量之间互动关系的逻辑合理性,深入查找项目的异常变动,直至找到问题症结。
第三,比较稽核项目本年各月、各季的波动情况,以判断波动趋势是否正常，查明重大异常及波动原因,核实是否存在漏报、隐瞒或虚列现象。
第四,利用各项目间的勾稽关系,将有内在联系的各种比率结合所处的行业特性进行分析。例如,用行业平均资产报酬率确定被稽核单位资产报酬率的合理性,据此判断年度资产负债、利润总体上是否合理。
分析性复核在稽核重大财务事项中的运用
重大财务事项是指企业财务规划、重要会计政策、年度财务预决算、资产核销以及其他对企业财务状况、经营成果、现金流量等产生重大影响的事项，包括资产重组、关联交易、对外担保、资产采购、资产处置及会计政策变更等。运用分析性复核程序,可以查找和确认重大财务事项之间异常的关系和意外的波动,找出实际存在或潜在的错报,明确稽核重点,在稽核重大财务影响及披露时做到有的放矢。
在运用分析性复核时，首先要明确将要执行的计算或比较。如在关联交易稽核中,通常使用的计算主要有市场平均价格的比较、同行业公允价格的比例计算、关联交易产生的账面利润和留存收益的比较等。
其次要估计期望值。确定将要进行的计算或比较后,根据相关的基数或参照进行期望值的合理估计。
再次是执行计算或比较。根据期望值将财务报告中重大财务事项产生的财务影响及披露逐一进行计算与比较。
四是对数据进行分析，判断是否存在非预期的重大差异。如对重大会计政策变更产生财务影响的关联数据进行计算和比较后,发现数据与期望值存在较大偏差,稽核人员就可以确认这些异常数据为重大差异。
五是对非预期重大差异进行调查，直至发现影响差异的重大问题。
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总之,在重大财务事项稽核中实施分析性复核程序,可对财务影响及其披露的准确性进行大体评价和把握,发现非预期的重大差异,针对异常数据进行稽核,进一步确认差异存在的原因。
作者： 阎锋
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