新企业所得税法的企业启示

文 ／ 潘亚岚

2008年起，内外有别的两套企业所得税法正式合并，实施新的统一的企业所得税法。新企业所得税法统一了税法，统一了税率，统一了税前扣除范围和标准，统一了税收优惠政策，统一了税收征管，降低了税率，提高了内资企业税前扣除标准，取消了外商投资企业的超国民待遇，实行以产业政策为导向的税收优惠政策体系。新企业所得税法的实施，调整和规范了国家与纳税人之间的利益分配关系，对企业的投资和经营决策将产生一系列的重要影响。
一、纳税人规定对企业纳税义务和纳税主体安排的启示
1.总分机构实行汇总纳税，企业可以合理选择组织形式，有效降低税收负担
新企业所得税法实行以法人为主体的纳税制度，取消了以往内资企业以是否“独立经济核算”为标准确定纳税人的规定，实行总分机构汇总纳税，实现了总分公司之间的盈亏互抵，分公司可以分别享受所在地适用税率，企业内部往来免缴企业所得税，如将货物或劳务用于在建工程、管理部门或非生产性部门不再视同销售缴纳企业所得税。总分机构汇总纳税，大大减轻了纳税人的税收负担，实现了企业风险的有效分散。而在税收管理上总分机构实行“统一计算，分级管理、就地预缴、汇总清算、财政调库”的管理办法，实现了税源和财源的一致性，使分公司所在地的税收利益得以保障，为企业设立分公司创造了良好的税收环境。企业在投资设立新企业时，可根据经营管理的需要，在母子公司和总分公司两种组织形式之间作出合理选择，有效降低税收负担。
2.居民企业必须承担纳税义务，新税法对此确定了新标准，境外设立企业需要关注纳税义务
新税法将纳税人划分为“居民企业”和“非居民企业”，居民企业承担全面纳税义务，即境内外全部所得在我国纳税，非居民企业承担有限纳税义务，只就其来源于我国境内的所得纳税。新税法参照国际的通行做法并结合我国实际情况，采用“登记注册地标准”和“实际管理机构地标准”相结合的办法，在外国注册但实际管理机构在中国的企业，也被认定为居民企业。这一制度有效防止了纳税人到国际避税地避税，将收入、财富转移到避税地而逃避我国税收管理的避税行为。同时意味着，如果实际管理机构在国内，即使到税负较低的国家和地区注册设立企业，按税法规定，仍然被认定为我国的居民企业，不管境内境外所得，都要在我国承担纳税义务。
3.新税法明确了纳税人、扣缴义务人、指定扣缴义务人的法律规范，需要企业关注其法定权利与义务。
新税法除了规定纳税人的法定义务外，对于非居民企业在中国没有设立机构场所，或虽然设立机构场所但取得的所得与该机构场所没有实际联系的应缴纳的所得税，实行源泉扣缴，规定以支付人为扣缴义务人，支付人将承担法定的扣缴义务。对于非居民企业在中国境内取得工程作业和劳务所得，由县级以上税务机关指定支付人为扣缴义务人，税务机关应该告知扣缴义务人相关扣税事项。对于扣缴义务人未依法扣缴或者无法履行扣缴义务的情形，新税法规定了特定扣缴的具体措施。由此可见，无论是作为纳税义务人，还是扣缴义务人，企业应该关注并履行在企业所得税纳税业务中的法定义务，防范涉税风险。


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[1]电大学习网.免费论文网[EB/OL]. /d/file/p/2024/0425/fontbr二、涉外税收政策对企业国际化战略的启示
1.内外资企业所得税法的统一提升了企业“引进来”战略的国际竞争力
新企业所得税法实行内外统一的公平税制，取消了对外商投资企业的特别税收待遇。如取消了原生产性外商投资企业“两免三减半”的税收优惠，取消了生产性外商投资企业中产品出口企业和先进技术企业延长减半征税的规定，取消了外国投资者取得权益性投资收益的免税规定，取消了外方投资者从外商投资企业分得的利润再投资退税政策；只对在境内设立机构场所的非居民企业的权益性投资收益免税，免税内容包括从居民企业取得的在境内设立的机构场所拥有、控制的股权而取得的股息、红利等；汇出境外利润预提10%的所得税。
上述调整，使外商投资企业长期以来享受的超国民待遇不复存在，对外商投资企业和外国企业一系列税收优惠政策的取消，意味着我国对单纯引进外资的企业不再享受税收优惠，取而代之的是以产业为导向的税收优惠政策，使符合我国产业政策要求的外商投资企业和内资企业将同样享受税收优惠待遇。这是利用税收宏观调控的杠杆作用，促进我国产业结构调整的一种手段。
从另一方面看，新法降低了所得税税率，税率由33%降为25%，这在国际上是富有竞争力的税收制度。据有关资料，全世界159个实行企业所得税的国家（地区）平均税率为28.6%，我国周边国家（地区）的平均税率为26.7%，因此，新法实行的25%的税率比原来下降了八个百分点，有效地降低了企业的税负水平，使得我国的企业所得税税率与周边国家相比处于较低水平，也使我国税制在国际上富有竞争力，有利于我国进一步促进和吸引外商投资，提升我国“引进来”战略的国际竞争力。
2.加大了境外投资税收抵免与企业“走出去”战略的力度
我国的国际化战略，既要“引进来”，也要“走出去”。新的企业所得税法对居民企业境外投资在境外已纳的所得税税额实行税额抵免制度，对来源于境外的应税所得实行直接抵免，延续了原税法的限额抵免办法，而对来源于直接或间接控制的外国公司分得的权益性投资收益，新法采用了国际上通行的间接抵免办法，并实行了多层抵免，有效避免了跨国投资的重复征税问题，为企业实施“走出去”战略提供了公平的税负环境。

三、税前扣除原则对企业成本管理的启示
1.税前扣除原则有利于促进企业基于提升价值目标的成本控制
新企业所得税法规定，企业实际发生的与取得收入有关的合理的支出准予在税前扣除。税前扣除将以支出的正常性、必要性、合理性、合法性等作为是否准予列支的法律依据。这就要求，企业应严格控制与经营活动无关的支出，严格控制非合理的、非必要的支出，否则将使企业付出税收上的额外负担。这是以法律手段引导企业致力于提升企业价值目标的成本控制。
2.新税法规范了税前扣除项目和标准，内资企业发生的成本费用在税前扣除更加充分
新税法规范和调整了税前扣除的具体标准，主要包括：取消内资企业计税工资制度，对企业真实合理工资支出实行据实扣除；适当提高企业公益性捐赠扣除比例，在企业年利润总额12%以内据实扣除；继续实行企业研发费用加计扣除的税收优惠，同时取消对研究开发支出年增长10%的比例要求和只对盈利企业的适用限制，企业发生的研发费用，可按实际发生额的150%抵扣当年应纳税所得额或者按无形资产的150%摊销；合理确定内外资企业广告费用扣除比例，对企业广告费支出不超过当年销售收入15%的部分可据实扣除，超过比例部分可结转到以后年度扣除；规范资产税务处理，对固定资产、无形资产、长期待摊费用、存货等资产的确认、计价、折旧与摊销等要素进行了规范；扩大加速折旧的适用范围，将加速折旧的适用范围扩大到所有行业，并允许缩短折旧年限等。这些新的制度规定，对于广大内资企业而言，与原税法相比，大大提高了税前扣除标准，有效地解决了长期困扰内资企业的工资、三项经费、广告费、捐赠、折旧等不能税前充分有效扣除而需要纳税调整的项目处置，消除了与外资企业相比存在不公平税收待遇，使内资企业的成本费用税前扣除更加充分，增强了企业的盈利能力。
3.资本支出的税前扣除有利于企业构建和谐的劳资关系
一是取消了计税工资，企业真实、合理的工资支出可以税前扣除，消除了企业提高劳动者工资水平的额外税收负担，为企业初次分配向劳动者倾斜提供了良好的税收环境。
二是三项经费列支标准有了新的依据。原来为不超过计税工资，计税工资取消后，改为按实际发放工资的一定比例，并将职工教育经费的列支比例由原来的1.5%提高到2.5%，超过部分准予在以后年度结转扣除，有效提高了费用的列支限额。对三项经费由计提改为限额内据实列支，要求企业根据实际发生的或拨付的经费支出才可以税前扣除，鼓励企业实实在在为职工增进福利，也有利于企业提高职工素质。
三是法定了安置残疾人员等支付的工资适用加计扣除的优惠政策。为切实保障劳动者合法权益，促进就业，根据企业所得税相关法规规定，安置残疾人及国家鼓励的其他就业人员支付的工资支出可以加计扣除，并规定享受这一优惠政策的条件是要求企业与残疾人签订一年及以上的劳动合同，残疾人实际上岗工作，企业实际支付了不低于单位所在区县的最低标准的工资。这一规定，有利于促进残疾人的安置就业。

四、税收优惠政策对企业投资决策的启示
税收对企业的投资决策产生重要影响。新税法规定了五个环节、十二种形式、二十一个项目的减免税优惠，形成了系统的税收优惠政策体系，税收优惠以原来的地区优惠为主转向产业优惠为主、区域优惠为辅的新的税收优惠格局。
1.以产业为导向的税收优惠体系影响企业投资方向的选择
国家鼓励企业技术创新和进步，国家优惠的税收政策向农业、基础设施、环境保护、节能及安全生产等方面的倾斜，新税法作了具体引导。企业从事这些产业和项目的投资将获得更优惠的税收激励，尤其是企业开展自主创新、技术进步的投资和支出，将获得多重税收优惠政策体系的税收激励。符合条件的高新技术企业享受15%的优惠税率、技术转让所得实行减免税政策、研究开发费用加计扣除50%、固定资产加速折旧扩大适用范围和缩短折旧年限、风险投资于中小高新企业享受投资抵免所得额优惠。软件产业和集成电路产业的新办企业自获利年度起“两免三减半”，重点软件企业按10%的税率减免，并实行再投资退税政策等。
新税法取消了对一般项目设备投资的普惠性投资抵免政策，即企业投资非国家鼓励类的一般项目将不再享受税收优惠。
这些优惠政策将引导企业投资国家鼓励发展的产业,对企业投资方向的选择产生积极影响。
2.以地区优惠为辅的税收政策影响企业投资地点的安排
新税法取消了原有的一些地区性税收优惠政策，如经济技术开发区、高新技术开发区、沿海开放城市、老少边贫地区等适用的税收优惠；继续执行西部大开发税收优惠政策，对经济特区和上海浦东新区新设立高新技术企业实行过渡性优惠；民族自治地区只拥有对地方分享部分的税收优惠权。
地区性税收优惠政策的调整将引导企业合理选择投资地点，有利于缩小中西部地区与东部地区差距，促进区域协调发展。

五、特别纳税调整规定对企业税务风险控制的启示
企业所得税法中特别纳税调整是针对纳税人避税行为而构建的反避税法律体系。避税有三种情形：一是符合国家立法意图的避税；二是非违法的避税；三是不符合国家立法意图的避税。第三种才是新税法调整的对象。新税法就独立交易原则、关联方业务往来的判定和调整方法、转让定价调整方法、受控外国企业规则、防止“资本弱化”及调整、成本分摊协议、预约定价税制等方面制定了系统性的税收规制。这既是对企业避税行为的限制，也是企业在经营活动过程中有效控制税务风险的法律依据。
1.关联交易税收规制与企业转让定价安排
新税法要求企业的关联交易转让价格按照独立交易原则进行，不符合独立交易原则而减少的应纳税额，税务机关有权按照合理方法调整。关联交易转让定价是企业避税的常用手段，也是税务机关反避税的重点，企业使用这一避税手段将受到税法的严格约束。
在现实经济生活中,关联交易又是许多企业开展的正常经营活动，有关联交易,就需要制定转让价格,不论企业是否出于避税动机，企业的关联交易价格可能存在与独立交易价格不一致的情形,如企业为了扶植某一子公司（包括国外子公司）、逃避外汇管制、避免外汇风险、加速成本收回或利润汇回等非税动机，都可能使关联交易的转让价格背离独立交易定价原则。新税法规定，如果企业关联交易业务往来不符合独立交易原则而导致减少企业及关联方应纳税收入或所得额的结果，税务机关可以按照合理方法调整。这就要求企业关联方转让定价安排时，要考虑税收规制的约束，避免被纳税调整的风险。
2.资本弱化处理规定影响企业资本结构安排
企业不同融资方式具有不同的税收效果，债权融资支付的利息可以税前扣除，而股权融资支付的股息和红利不能税前扣除。因此，属于同一利益集团的跨国公司就存在通过操纵融资方式降低整体税收负担而引起资本弱化动机。新税法对于资本弱化的处理是：企业从关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出不得在税前扣除。这是对企业在融资方式和资本结构安排的税收约束，也是企业融资决策时需要考虑的税收因素。值得企业注意的是，新税法还规定，债权性融资不仅包括企业直接从关联方获得的，也包括间接从关联方获得的具有负债实质的部分，包括：关联方通过无关联第三方提供的债权性投资、无关联第三方提供的，由关联方担保且负有连带责任的债权性投资。
3.利润分配约束与企业收益分配政策
根据新税法规定，居民企业到境外投资设立子公司，就其分回利润在我国承担纳税义务，税率差异(企业所在地税率低于我国法定税率)需要在我国补税。有些企业基于税收因素的考虑，到境外投资，尤其是到国际避税地设立子公司，往往保留利润不分配，以达到避税目的，致使我国无法行使税收管辖权。新税法规定对居民企业控制的设立在实际税负明显低于我国（所得税税率低于12.5%）的国家或地区的企业，非由于合理经营需要对利润不作分配或减少分配的，应归属于该居民企业的利润应计入当期收入。这是对居民企业境外子公司利润分配政策的税收约束。
4.一般反避税条款规范企业业务活动的安排
为了获取税收利益，企业可能并非出于正常的商业目的，人为规划一个或一系列交易行为，并从这些安排中达到降低税收负担的目的。根据新税法规定，如果这些安排的目的只出于税收利益，而非商业经营的需要，税务机关经过合理推断可以断定构成避税事实而调整应纳税额。这是我国反避税立法的一大创新，增强了税法的威慑力，也给税法体系的漏洞打上了补丁。在这里，判断企业的经营活动是否“不具有合理商业目的的安排”至关重要，成为企业开展税务筹划与避税相区别的重要分界线，也给企业税务筹划提出了更高的要求，要求企业做到合法筹划、适度筹划、科学筹划。
5.纳税调整的处罚规定要求企业重视风险控制
新税法规定税务机关依法对企业作出纳税调整的，应当对补征的税款，自税款所属纳税年度的次年6月1日起至补缴税款之日止的期间，按日加收利息，利息按照税款所属纳税年度中国人民银行公布的与补税期间同期的人民币贷款基准利率加五个百分点计算，但企业依照规定提供有关资料的，可以只按前款规定的人民币贷款基准利率计算利息，加收的利息不得在计算应纳税所得额时扣除。这样，如果企业面临特别纳税调整，无疑将增加企业额外负担。
新税法对纳税调整要求补税并加收利息的规定对企业的几点启示：
启示一，企业应遵守税法关于反避税条款的相关规定，合理安排关联交易转让定价等经营活动，避免被纳税调整。
启示二，企业可以通过与税务机关签订预约定价安排协议，事先防范关联交易纳税调整的风险。
启示三，企业按照规定提供相关资料，免除特别纳税调整加收高利息。如企业应当准备、保存和提供其与关联方业务往来有关的价格、费用制定标准、计算方法和说明资料；当税务机关要求提供资料时，能积极配合税务机关调查，有效提供相关资料，这样可以证明企业经济活动的合理性，即使被纳税调整，利息可以按基准利率计算。

六、税收征收管理规定对企业规范税务管理基础工作的启示
1.企业所得税税前扣除的真实性原则要求企业取得合法有效的凭据 根据新税法规定，真实、相关和合理是纳税人经营活动中发生的支出可以税前扣除的主要条件和基本原则。在税务机关判断纳税人申报扣除支出的真实性时，纳税人必须提供证明支出确属实际发生的有效凭据。由于企业经济业务活动的复杂性，要判断企业所提供的各种凭据是否能证明其费用确属实际发生，需要有一定的职业判断能力。这也是税务机关和纳税人容易产生意见分歧的地方。尽管在一般情况下，纳税人在纳税申报时并不需要同时提供证明真实性的资料，但纳税人应保留有关凭据备查。在支出发生时，更要把好取得有效凭据这一关。
2.资产的税务处理影响会计核算方法的选择
资产的分类、确认、计价、扣除和处理等内容影响企业所得税的计税基础，因而影响应纳税额。所以，在税法上需要对资产的税务处理加以规范。在会计核算上，企业会计准则也有相关规定。但税法与会计准则之间存在着一些差异，如会计准则允许企业合理确定固定资产的使用寿命，合理选择固定资产的折旧方法；但税法对固定资产的折旧年限、折旧方法都有统一明确规定，企业必须执行税法规定，不能自行选择,企业在什么条件下使用加速折旧方法及如何适用的问题,税法也有相关规定。只有当会计核算在不低于税法规定的最短折旧或摊销年限内对资产进行折旧和摊销时,企业才不需要纳税调整。值得注意的是，如果纳税人在会计上按照长于税法规定的最低年限折旧或摊销，也不能进行纳税调减。因此，企业选择不同的会计核算方法，会体现不同的税收效果。
3.享受税收优惠政策要求会计上分别核算
我国目前的税收优惠政策主要集中于企业所得税中。税收优惠从对象看，有的是对企业优惠，符合条件的企业各项所得都可以享受税收优惠政策，如小型微利企业享受20%的低税率。但有的税收优惠对象是企业的某个产品、某个项目、某项支出的优惠，如对企业从事农、林、牧、渔业项目的所得优惠，技术转让所得部分减免税，企业为新产品、新技术、新工艺发生的研究开发费用的加计扣除等税收优惠等。当企业既从事应税项目，又从事减免税项目时，根据新税法规定，企业应该在会计上对优惠项目单独计算所得，并合理分摊期间费用，否则不能享受减免税政策。企业应遵守税法对会计核算提出的要求，才能享受税收优惠权利。
4.企业应及时申请税收优惠和认定企业的相关资格，准备和报送有关资料
有些税收优惠政策，企业在享受前，必须及时申请并取得相关资格。如国家需要重点扶持的高新技术企业享受15%的低税率，企业应按照有关规定，到由科技、财政、税务部门相关人员组成的高新技术企业认定管理机构认定取得高新技术企业资格，并根据规定报送相关资料。

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综上所述，新税法的实施为企业发展创造了良好的税收环境，有效减轻了企业的税收负担，内外统一的所得税制度为企业创造了公平竞争的税收环境，而外商投资企业、经济特区和上海浦东新区实行的过渡性税收优惠政策，保持了税收政策的稳定性，为相关企业的平稳过渡创造了良好条件。以产业政策为导向的税收优惠，将促进企业增强技术创新，鼓励企业节约资源和保护环境，从而促进企业转变增长方式，调整产业结构。
新企业所得税法的实施，将对企业发展产生重要影响。作为企业，应在经营决策中考虑新税法带来的影响，充分利用税收优惠政策，加强企业的税务管理，有效降低税收成本，防范税务风险。