浅析内部控制规范体系的建立与发展

　内部牵制的管理思想在我国有很长的历史，但内部控制作为一门系统的学科起步较晚。新中国成立后，依据我国国情，借鉴国外理论和经验，我国逐步建立了内部控制规范体系。
　　一、内部控制发展空白阶段
　　20世纪70年代末以前，即改革开放之前，我国内部控制几乎是空白的。新中国成立之后，西方国家对我国实行政治和经济封锁，百废待兴的新中国只能全盘学习苏联，经济上借鉴苏联实行高度集中的计划经济体制。在计划经济体制下，生产什么、怎样生产和为谁生产等企业经营问题完全由国家来决定，企业没有原材料的采购权和商品的销售权，没有投资权和筹资权，没有担保权和抵押权，甚至企业监控也是由国家承担。在此背景下，当然不需要和存在以企业为主体的内部控制。
　　
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[1]电大学习网.免费论文网[EB/OL]. /d/file/p/2024/0425/fontbr二、内部控制发展萌芽阶段
　　20世纪70年代末到90年代初，在此期间我国内部控制出现了萌芽。
　　1978年12月，党的十一届三中全会确立了改革开放的总方针，我国“取其精华，去其糟粕”，借鉴学习西方经济理论，开始重视市场的作用，提出由计划经济转向有计划的商品经济，政府对企业的直接管理逐渐转为间接调控，即“国家调节市场，市场引导企业”。因此，企业有了一定的自主权，出于管理的需要，内部控制开始受到重视，政府相关部门也颁布了一些法规来促进内部控制的发展。
　　1984年4月24日，财政部颁布《会计人员工作规则》，规定：单位应建立会计人员岗位责任制，而且要同本单经济（经营）责任制相联系；另外，出纳人员不得兼管收入、费用、债权、债务等账簿的登记工作以及稽核工作和会计档案保管工作。1985年5月1日实施的《中华人民共和国会计法》，是新中国 论文检测天使-免费论文检测软件http://www.jiancetianshi.com
第一部会计法，它对会计岗位责任制进行了法律层级的规定。上述法规都体现了内部控制的要求，只是这时的内部控制更多的是强调内部牵制，只能算内部控制的萌芽。
　　在这个阶段，我国权威部门还没形成对内部控制的统一概念，一般认为内部控制是在内部牵制的基础上，以查错防弊为目的，以职务分离为手段，以钱物和账目等会计事项为主要控制对象的初级控制措施。
　　三、内部控制初步发展阶段
　　20世纪90年代初到21世纪初，在此期间我国内部控制得到了初步发展，主要侧重于内部会计控制。
　　1992年10月，党的十四大把建立社会主义市场经济体制确定为改革的总体目标；1993年11月，党的十四届三中全会明确指出国有企业改革的方向是建立现代企业制度。之后，我国经济加速转型，市场经济体制和现代企业制度开始建立，企业不再是政府的附属物，成为依法自主经营、自负盈亏、自我约束的经济实体，面临着日益激烈的市场竞争，企业强烈需要内部控制进行自我管理和自我监控以保障企业的发展。另外，为了整顿社会经济秩序、保护投资者权益、防止舞弊发生，政府也重视企业内部控制的发展，相继发布了有关内部控制的法规。
　　1996年6月17日，财政部颁布了《会计基础工作规范》，规定各单位应当根据《中华人民共和国会计法》和国家统一会计制度的要求，结合各单位的实际情况，建立健全内部会计管理制度。内部会计管理制度不仅包括内部牵制制度，还包括会计人员岗位责任制度、稽核制度、财产清查制度、财务收支审批制度等其他内部会计管理制度。
　　1999年修订的《中华人民共和国会计法》是我国 论文检测天使-免费论文检测软件http://www.jiancetianshi.com
第一部体现内部控制的法律，它明确提出，各单位应当建立健全内部会计监督制度，并将其当作保障会计信息真实和完整的基本手段之一。修订后的《中华人民共和国会计法》关于职责明确、相互分离、相互制约、相互监督等规定，其本质是一种内部控制制度。
　　2001年6月22日，财政部同时发布了《内部会计控制规范——基本规范（试行）》和《内部会计控制规范——货币资金（试行）》，对各单位建立和完善内部会计控制的基本要求以及货币资金内部控制的具体要求进行了明确规定。其中，《内部会计控制规范——基本规范（试行）》对内部会计控制进行了定义，认为内部会计控制是一系列方法、措施和程序，其目的是提高会计信息质量，保护资产的安全、完整，确保法律法规和规章制度的贯彻执行等。此后，财政部又陆续发布了“采购与付款”、“销售与收款”、“工程项目”等内部会计控制规范（试行）和“成本与费用”、“预算”、“筹资”等内部会计控制规范征求意见稿。内部会计控制规范的发布，促进了企业建立健全内部会计控制，一定程度上改变了我国企业内部管理混乱无序、会计信息严重失真等状况，使我国内部控制从理论上完成了由内部牵制向内部会计控制的转变，对我国内部控制建设起到了积极的推动作用。
　　在这个阶段，内部控制有了明确的定义，虽然不同的法规对其具体的定义不同，但本质内容是一致的，即内部控制是一种内部监督。此时内部控制主要以内部会计控制为主，兼顾与会计相关的其他控制。相比国外同期的内部控制理论，内部控制概念陈旧，依然用静态的观点描述内部控制，而且控制范围主要侧重于内部会计控制，控制范围有限，风险管理与防范意识不强。
　　四、企业内部控制规范体系基本建立阶段
　　21世纪初至今，我国企业内部控制规范体系初步建立，完成了内部会计控制到以风险管理为主要特征的全面内部控制的转变。
　　进入新世纪，面临日益复杂的经济环境，企业期望内部控制覆盖企业所有业务层面，并突破会计控制的范围，从而更好地应对日益复杂的各种风险。但我国已经颁布的内部控制相关法规只是原则性的规定，其可操作性不够，而且法规的衔接不够紧密，没有完整的规范体系。因此，研究制定切实可行的企业内部控制规范已迫在眉睫。
　　2006年7月15日，由财政部牵头成立了我国企业内部控制标准委员会，其工作目标是建立结构合理、内容完整、方法科学的内部控制标准体系。
　　2008年6月28日，财政部、证监会、审计署、银监会、保监会等五部委联合发布了《企业内部控制基本规范》。《企业内部控制基本规范》合理借鉴了国外内部控制的成熟经验，并体现了我国内部控制的现实环境要求，为我国企业首次构建了一个企业内部控制的标准框架，这是我国企业内部控制建设取得的重大突破。《企业内部控制基本规范》的重大突破主要表现在： 论文检测天使-免费论文检测软件http://www.jiancetianshi.com
第一，科学界定了内部控制的含义，强调内部控制是由企业董事会、监事会、经理层和全体员工全员参与的过程，而且突破了会计控制的范围，转为全面控制；第二，重新定位了内部控制的目标体系，不仅涵盖传统为会计审计服务的目标，而且进行拓展包括提高经营效率和效果、促进企业实现发展战略等目标；第三，借鉴发展了内部控制的要素，在形式上借鉴了美国COSO 报告（《内部控制-整体框架》）的五要素框架，在内容上体现了美国新COSO报告（《企业风险管理-整体框架》）的八要素框架的实质，构建了以内部环境为重要基础、以风险评估为重要环节、以控制活动为重要手段、以信息与沟通为重要条件、以内部监督为重要保证，相互促进、相互联系的五要素内部控制框架；第四，开创性建立了以企业为主体、以政府监管为促进、以中介机构审计为重要组成部分的内部控制实施机制，这是我国首次在企业内部控制中，制度性地引入政府的监督检查环节，突出了政策的宏观引导性，而不是微观上具体操纵企业内部控制行为。
　　2010年4月26日，为了保证《企业内部控制基本规范》的贯彻实施，促进企业内部控制的建立、实施和评价，规范注册会计师对内部控制的审计，财政部等五部委又联合发布了《企业内部控制配套指引》，包括18项《企业内部控制应用指引》、1项《企业内部控制评价指引》和1项《企业内部控制审计指引》，三者之间既相互独立，又相互联系，形成一个有机整体。《企业内部控制配套指引》细化了《企业内部控制基本规范》的内容，增强了《企业内部控制基本规范》的操作性，为我国企业建立、实施内部控制提供了较为具体的指导。
　　至此，我国企业内部控制规范体系基本建立，即以《企业内部控制基本规范》为基础，以《企业内部控制配套指引》为有力补充的内部控制规范体系。《企业内部控制基本规范》是企业内部控制规范体系的基础，规定了内部控制的定义、目标、原则、要素等基本要求，提出了企业建立实施内部控制的基本要求。《企业内部控制配套指引》是有力补充，其中《企业内部控制应用指引》为企业建立健全本企业内部控制提供指导；《企业内部控制评价指引》为企业内部控制自我评价提供指导；《企业内部控制审计指引》为会计师事务所和注册会计师审计企业内部控制提供指导。这套企业内部控制规范体系结构合理、内容完整、方法科学，适应我国企业实际情况，并融合了国际先进经验，内部控制从原来强调内部会计控制，转变对企业内部所有层面的管理控制，重点突出了风险管理理念，强调全面风险管理，这对于改善我国企业内部控制现状、提高企业核心竞争力、实现企业价值最大化意义深远。
　　目前，我国内部控制完成了从内部牵制到内部会计控制再到内部控制规范体系的蜕变。但企业内部控制规范体系只是我国内部控制建设的阶段性成果，随着外部环境的变化，我国内部控制建设应形成长效机制，不断发展和完善。