试论全面收益报告在我国的适用性

摘要：全面收益概念的提出，实现了会计收益观念的重大改变，它是客观经济环境和使用者需求变化的必然要求。随着全球经济一体化的不断深入，我国需要在财务报告中充分披露更多的全面收益。而新会计准则对于全面收益报告的规定仍存在一定局限性，不能完全满足会计信息使用者的要求。本文以全面收益理论为基础，揭示了全面收益报告在我国的适用性。
关键词：全面收益报告 必要性 问题 建议


　　一、全面收益报告研究现状
　　（一）全面收益、全面收益报告的基本理论。传统会计收益基于可靠性的考虑，把损益的确认建立在“已实现”基础上，从而使大量的未实现损益不能确认为损益项目。1980年，美国财务会计准则委员会（FASB）在SFAC No.3中首次提出了全面收益概念，并把它定义为：“一个主体在某一期间与非业主方面进行交易或发生其他事项和情况所引起的权益（净资产）变动。它包括这一期间内除业主投资和派给业主款以外的权益的一切变动。”1997年，FASB正式颁布了SFAS 130，规定“净收益主要反映为已确认已实现部分，其他全面收益反映为本期已确认但未实现的利得和损失扣除前期已经确认但在本期实现的利得和损失，而全面收益总额反映为本期确认的全部收益。”并要求企业在收益表之外报告全面收益。
　　全面收益报告是反映企业一定时期全面收益变动情况的报表，其报告方式目前主要有FASB、ASB等权威会计机构提出的方式作为代表。FASB提供了三种可供选择的方法：（1）双报表格式，即在传统的收益表之外，另外增加一张新的“全面收益表”；（2）单一报表格式，即将传统的收益表与“全面收益表”合在一起，称为“收益与全面收益表”，而将“净收益”作为全面收益的一个小计部分；（3）权益变动表格式，即将全面收益在权益变动表的单独组成部分中报告。ASB认为应使用双报表格式，即通过“损益表”和“全部已确认利得和损失表”共同来反映会计主体在当期确认的全部利得和损失。
　　（二）全面收益报告的特点。（1）全面收益报告服务于决策有用观。报告采用多种计量属性，全面反映一定时期内业主权益的收益变动，使得信息相关性增强，为广泛的信息使用者提供有助于其合理决策的信息。（2）全面收益报告体现的是总括的收益观。全面收益除在现行会计实务中确认的净收益之外，还包括由其他非业主交易所隐去的权益变动（如可销售证券上的利得和损失以及衍生金融工具变动等相关权益的变动）。（3）全面收益报告遵循了资产负债观。资产和负债的计量决定了收益的计量，其过程包括企业在会计期间内资产负债的所有变化，既有实现的收益，又有已确定而尚未实现的利得和损失，对企业的业绩做出更全面的反映。
　　（三）我国新会计准则中的全面收益理念分析。新会计准则借鉴和引入了许多国际上会计准则的新理念。企业会计准则的改革，使我国财务会计概念中的许多方面发生了变化，最为突出的是由于引入了全面收益会计理念，使得会计目标、会计信息质量特征、会计的确认和计量，以及会计计量和财务报告编制基础等方面更趋同于国际公认的全面收益理念。

(表略）

　　从以上对比可以看出，新会计准则在财务报告目标方面，强化了信息决策有用的要求。关于会计信息质量特征，则强调会计信息应当真实与公允兼具，大大提升了会计信息的有用性。在会计确认和计量方面，确立了资产负债表观的核心地位，收益的计量实现了收入费用观向资产负债观的转变。另外，在会计计量模式方面也引入了公允价值的货币模式。这些方面的改进说明我国财务报告的编制基础正逐步向全面收益转变。
　　应该看到，我国新会计准则在全面收益方面虽然有突破性的改进，但还存在着一些不足，突出表现在全面收益计量不全面，虽然新会计准则对于收益的计量引入了公允价值，并允许把一部分金融资产的公允价值变动损益直接进入利润表，但并未包含所有的收益项目。如我国的新会计准则利润表中没有体现资产评估增值，对于资产评估增值我国会计处理遵循谨慎性原则不予反映。其次，我国新会计准则对外币报表折算差额收益的处理是在合并资产负债表中作为所有者权益单独列示的，也没有在利润表中反映。因此，我国现行会计准则对收益的计量是不全面的。
　　
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[1]电大学习网.免费论文网[EB/OL]. /d/file/p/2024/0425/fontbr二、我国推行全面收益报告的必要性br />　　随着社会经济的发展和市场化的进一步深入，国际经济环境的变化，我国现有的利润表已经不能真实、完整、全面的反映企业的全面收益。因此，在我国推行全面收益表是十分必要的。
　　（一）经济全球化的需要。2001年，我国正式成为世界贸易组织成员，这意味着我国经济与国际接轨。加入WTO后，我国在产品与劳务上的输出日益广泛，企业的经营活动日趋复杂，国际资本市场一体化速度加快。我国传统财务会计在信息披露上不能满足报表使用者的信息需求，这就要求我国会计制度向国际趋同，同国际会计制度接轨。新会计准则的实施，全面收益理念的提出，一定程度上代表了收益报告改革的国际趋势。因此，推行全面收益报告是推动我国经济全球化的需要。
　　（二）有助于提供决策有用的信息。传统的利润表在信息的披露上更注重于可靠性原则，对于那些由于价格或预测的变动而产生的价值变动，在没有发生实际交易的情况下就不予以确认和计量，也不计入利润表中，造成利润表不能全面反映企业的经济状况与经营成果。而全面收益报告披露了传统利润表中未披露的未实现收益项目，在全面收益报告中，利润（净收益或盈利）只是收益的一部分，它仍按收入费用观来确定，反映已实现的价值，而其他全面收益项目则通过一定的分类进行集中反映，如此可以向财务报表使用者提供更有助于决策的会计信息。
　　（三）有利于促进资本市场的健康发展。建立发达而健全的资本市场，必须保证让投资者获得上市公司经营活动的完整、真实、全面、公允及透明的财务信息。对于广大的投资者而言，他们获得上市公司财务信息的有效途径就是上市公司公开的财务报表。全面收益报告可将非所有者权益变化项目（例如债务重组收益、外币折算差额、捐赠资金等）集中列报，披露现行利润表不能反映的已确认未实现的收益，可以使未实现利得不再受管理当局操纵，在一定程度上增加“利得交易”的透明度，向报表使用者提供更全面、及时和有用的会计信息。全面收益表制度的建立，将有助于真正落实“公开、公正、公平”原则，有助于投资者对公司做出合理评价，提高资本市场的有效性，保证资本市场的健康、稳定发展。
　　三、我国推行全面收益报告存在的问题分析
　　通过上文的分析可以看到，由于受全面收益改革国际趋势的影响，我国会计理论界对全面收益愈发重视。新会计准则从不同方面反映了全面收益理论在我国会计准则体系中的应用。然而，全面收益理论在我国的应用还处于探索阶段，我国会计人员对全面收益理论的关注较少并且运用不熟练，在一定程度上对全面收益报告在我国的推行形成了制约。
　　（一）对全面收益理论了解的时间较短。我国虽然已经开始利用所有者权益变动表报告其他全面收益，但是时间较短，而且其他全面收益是附加在所有者权益变动表上的，很少有人特别关注。要使我国会计人员适应这一新概念，还需要花上一段时间去仔细了解和实际操作。
　　（二）可能引起管理层的利润操纵。在全面收益报告中，某些项目更加细化的分类在一方面有效地提高了报表的决策有用性，但另一方面，项目的分类是值得商讨的。如何分类在企业编制报表过程中更多的依靠管理层的意见，给管理层留下了操纵利润的空间。在资产负债表观下，资产和负债大部分采用公允价值计量，未实现损益就是企业持有资产公允价值变动损益，因此公允价值是否准确将会直接影响到企业资产负债的计量和全面收益信息的质量。如果没有有效的评估手段，企业就可能利用漏洞操纵利润。
　　（三）收益信息获取的复杂化。对企业管理者而言，全面收益报告的实行使信息的披露更加详细，提高了资产负债表的会计信息质量，但在另一方面也增加了他们的工作量。全面收益报告的实行，对会计信息的要求更加严格，在质量和数量方面也有了更高层次的标准，使收益信息的获取更加复杂化。如果信息在获取中偏离了会计准则的要求，可能导致汇总收益信息预测价值和决策有用性的降低。
　　（四）部分资产的公允价值较难取得或不“公允”。虽然我国现阶段已建立了较为完善的市场体系，但生产要素市场、资本市场还处于探索阶段，价格在一定程度上难以反映价值。而且很多资产并不存在公开活跃的市场，这就需要运用现值技术等方法估计公允价值。确定未来现金流量和折现率主要依靠的是会计人员大量的主观判断，而我国高管人员的道德观、评估人员与会计人员的素质还不能完全胜任。这些现实问题都导致部分资产的公允价值难以取得或不“公允”。
　　四、我国推行全面收益报告的建议
　　尽管全面收益理论在我国已开始推行，但对其理解和应用还停留在初级阶段，要推行全面收益表，还需要克服种种障碍。
　　（一）进一步完善企业会计准则。会计准则对会计实践起着理论指导的作用，要推行全面收益改革就必须尽快完善我国的会计准则。首先，应制定《全面收益报告准则》，用于规范项目要素和报表格式，各组成项目的确认与计量由各项具体的会计准则予以规定。其次，为了让会计信息使用者更好地明白会计报告所提供会计信息的目的和内容，据此做出正确的分析判断和经营决策，就必须制定合理的会计概念框架。最后，制定综合性《全面收益准则》，包括全面收益确认、计量和报告方式，在口径一致的基础上来编制全面收益报告，在增强全面收益报告的可操作性的同时提高可比性。
　　（二）建立健全相关法律法规。会计准则的实施还需要外部环境的支持。有效地推行全面收益表，需要加强资本市场法制建设，制定相关法规，规范各种交易行为，促进交易的公开公平，建立统一规范的市场体系。同时，应加强会计行业的法制建设，规范资产评估和注册会计师行业，制定严格的奖惩制度，完善行业的法律环境。
　　（三）强化企业内部控制制度。全面收益表的推行，使得某些项目更细的重新分类需要更多的依靠管理层的意见，给管理层留下了操纵利润的空间。完善公司的治理结构，建立健全内部控制制度、审核制度，形成相互制约、相互监督的管理体系，可以减少某些管理者对利润的操控，保证财务信息的真实性，从而提高经营效率。在公司编制财务报表时，对重要项目分别列示并在附注中说明，有助于减少企业对利润的控制。S