英国的政府会计管理与改革

    财政部政府会计考察团

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    一、英国政府与财政管理概况

    英国是实行君主立宪制的单一制国家。议会实行两院制，由在下议院拥有多数席位的政党负责选出首相和内阁大臣。中央政府最高领导是首相和内阁成员。英国政府分为中央政府和地方政府两级，分为英格兰、威尔士、苏格兰以及北爱尔兰四个地区和大伦敦市，地区下辖郡、县。英国实行的是中央和地方两级分税制财政体制。地方政府隶属中央政府，中央政府拥有对地方政府的规范权和监督权，但地方政府也相对独立，在本辖区内拥有征税权和举债权，负责在本辖区内面向居民提供公共服务。

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    英国议会负责政府会计工作的是公共会计委员会（PAC）。该机构成立于1998年，是英国推行“资源会计与预算”改革的成果之一，主要职责是要确保各部门按规定用途使用财政资金，并确保提高资金效率。为保证该委员会履行职能的有效性，委员会丰席由反对党一名高级成员担任，审计署的总审计长直接对该委员会负责。

    英国财政部负责主管全国的政府会计管理工作，并负责中央政府资产、负债、收入、费用和现会流量等的管理，是中央政府财务、预算和会计的核心。财政部直接对政府首相和财政大臣负责。财政部主管政府会计的是政府财务管理司（GFM），下设三个处：国库会计办公室、政府财务报告处及财务管理变革处。其中，政府财务报告处、财务管理变革处在政府会计管理工作中承担大量职责。财务报告咨询委员会（FRAB），是财政部下设的相对独立的机构，成立于1996年，也是英国推行“资源会计与预算”改革的成果之一。该委员会职责主要是要确保各部门编报的资源报表最大程度地符合英国公认会计实务的相关要求，并就应用《资源会计手册》中的财政报告准则与标准等问题，向财政部提供咨询与建议。委员会由一名独立人士任主席，成员包括来自审计署、审计委员会、会计准则委员会、产业界以及学术界的代表等等，目的是要保证委员会具有一定的独立性。财政部每年要向国会提交一份该委员会活动、会计政策拟定以及重大调整变更等问题的报告，报告同时附有该委员会的意见。

    审计署是负责审计财政部以及中央各部门财务报告的机构，是国会的监督机构，也自称为国会的“看门狗”。审计署的基本职能是审计中央各部门以及中央对地方转移资金的预算开支，向议会报送政府资源使用情况及建议的独立审计意见，并督促各各部门提高财务管理水平和资金使用效率。审计署的总审计长为下议院成员，由女王直接任命。审计人员一般为会计师、经济师、项目专家等等。英国审计署目前约有800名工作人员，除了审计署机关外，其余人员分布于全国各地。审计署不负责审计本部门财务报告，而是由国会下设的公共账务委员会专门负责。英国地方各部门财务报告的审计工作，不在审计署，而是由地方审计部门负责，英格兰审计委员会、威尔士审计办公室、苏格兰审计办公室以及北爱尔兰审计办公室分别负责本地区各部门财政报告的审计工作。

    英国特许公共财务与会计协会是英国负责地方公共部门政府会计准则制定以及职业培训的专门机构，也是英国唯一面向公共部门制定准则和组织培训的机构。该机构为非官方组织，经费完全独立，没有任何政府资金来源。主要职责是制定地方公共部门会计准则、组织地方政府会计人员资格认证以及后续教育培训等。协会由会员选举出理事会，理事会中没有政府指定代表。特许公共财务与会计师协会在英国公共部门的影响很大，组织了大量专门面向公共部门的政府会计职业培训，英国大多数公共部门的财务总监，通常都是经该协会认证的“特许公共财务与会计师”。

    三、英国政府会计管理的法律基础

    英国的《财政部和审计部门法案1866》、《财政部和审计部门法案1921》以及《政府资源和会计法案2000》，是规范英国政府会计管理工作的三个重要法案。《政府资源和会计法案2000》规定，政府部门的预算和会计采用权责发生制基础，但该法案并未对1866年以来建立的政府预算和会计体系作出根本改变，仍保留了包括收付实现制尝计在内的重要惯例。

    四、英国的政府会计改革

    目前英国的公共部门正在经历着一场重大变革，重点是要将私人部门间的竞争理念引入公共部门领域，降低公共部门的运营成本，提高资金使用价值。近年来，英国政府会计改革推进很快，财政部明确提出要在政府会计领域建设世界一流标准的政府会计管理依系。

    英国政府会计实行的是“资源会计与预算（RAB）”，政府预算和政府会计同时采用权责发生制。1993年11月，财政大臣向议会提交的预算公告中，最早提出实施“资源会计与预算”初步想法。1994年7月，英国对外公布《对纳税人的钱做更好的会计核算：在政府中实施资源会计与预算》（征求意见稿），正式提出“资源会计”、“资源预算”的概念。“资源会计与预算”是指以政府各部门占有、使用资源为中心，按权责发生制基础编报预算并进行会计核算。从改革实施顺序看，英国先在政府会计领域引入权责发生制，后按权责发生制编制预算。得到议会批准后，财政部自1995年开始准备相关改革事项，初期是在各部门推行权责发生制。1996年各试点部门做好准备，1997—1998年度，大部分政府部门开始模拟运行资源会计。1998—1999年度所有政府部门都实行了资源会计。1999—2000年度， 免费论文检测软件-论文检测天使http://www.jiancetianshi.com
第一本经审计的资源会计首次报送议会并对外公布，部门预算也开始按权责发生制模拟运行。2000—2001年度，英国 免费论文检测软件-论文检测天使http://www.jiancetianshi.com
第一次同时编制权责发生制预算，并实行资源会计。政府会计与预算同时实行权责发生制，是英国政府会计管理与改革的一大特色。

    在各部门采用权责发生制核算基础上，财政部也开始对外公布权责发生制财务报告。2001/02年度以及2002/03年度，中央政府模拟编制了权责发生制财务报告。2003/04年，中央政府开始实际编制权责发生制财务报告，替代了原现金制财务报告。目前，英国对外公布的中央政府整体财务报告编报范围包括22个中央部门，约300个报告主体。

    按照财政部计划，2004/05年度将开始模拟编制包括地方政府在内的政府整体财务报告。编制范围包括：中央政府（22个部门，约300个主体）、地方政府（4个部门，约590个主体）、健康信托基金（4个下属合并机构，约330个主体）以及公共公司（3个下属合并机构，约60个主体）。2005/06年度，政府整体财务报告将进入第二阶段的模拟运行。2006/07年度，财政部计划对外公布包括各级政府在内的政府整体财务报告。英国财政部认为，编制政府整体财务报告面临的最大问题，主要是如何确认各部门间的内部交易事项并进行合并处理。由于各部门编报财务报表数据口径不同以及会计处理系统质量不同等原因，需要对相关数据进行调整，这一工作量也很大。

英国推进权责发生制预算与会计改革的具体进程，见下表：

五、英国政府会计准则的制定

英国中央政府公共部门会计准则的制定权在财政部。财政部制定政府会计准则时，应征求财务报告咨询委员会的意见。如财务报告咨询委员会认为财政部意见与一般公认会计实务不符，有权出具不同意见。

    与企业会计体系相比，英国中央政府会计并没有整体概念框架及完整的政府会计体系；政府会计领域要求尽可能应用适用企业的一般公认会计实务。财政部制订会计准则也以英国一般公认会计实务为基础，遵循英国会计准则委员会颁布的相关指导，特别是要符合经调整、适用于中央政府的1985年《公司法》中会计核算原则及披露要求，以确保公共部门与私人部门会计处理保持一致，方便进行效益评估。《资源会计手册》是政府会计领域会计处理、财务报告的范本，由财政部每年更新并对外发布，各部门政府会计处理及编报财务报告都按照《资源会计手册》规定执行。

    英国地方公共部门主要遵循特许公共财务与会计师协会制定的各项会计实务公告。特许公共财务与会计师协会是英国唯一面向公共部门制定准则的机构。协会以会计准则委员会制定的企业会计准则为基础，对外公布“建议实务公告”。由于特许公共财务与会计师协会只是一个中介组织，制定的会计准则没有法定强制力，为此，英国政府同时发布规章，要求各地方公共部门要应用合适的会计案例进行处理，如特许公共财务与会计师协会制定的各项“建议实务公告”等等，这就使得英国大部分地方政府部门实际执行的都是该协会制定的各项会计规定。

    六、英国的政府财务报告制度

    目前，英国中央和地方各部门都按照权责发生制编制政府财务报告，中央整体财务报告也按权责发生制编制，但尚没有编制包括各级政府在内的政府整体财务报告。英国公共部门报告主体主要分为四类：中央政府、地方政府、健康福利机构以及公共公司。政府整体财务报告约有1200个报告主体，各部门是主要的报告主体，除此之外，中央政府还有统一基金、国家贷款基金、或有基金以及退休基金等报告主体。对各部门所属机构是否纳入合并编报范围，由财政部按照年度预算控制标准予以明确。

    各部门在年度结束后的3个月内（每年3月31日前），要编制完成基于权责发生制的年度财务报告，报财政部。各部门根据权责发生制基础编制的资源报表，最终生成政府财务报告。各部门编报财务报告，必须遵守财政部的规定。根据财政部确定的部门所属机构是否计入以及如何计入，各部门对被合并机构（含商业基金）的资产与负债进行合并，抵消部门内部交易事项，统一编报本部门的合并资源报表。各部门对外公布的财务报表，主要有五张：部门净成本总额（含本期支出和资本性支出）、总现金需求额以及二者之间的协调表；净营运成本总额及可确认的利得损失表：资产负债表；现金流量表以及最终产出分析的政府部门净营运成本总额表。报表后同时附有报表附注。英国财政部负责每年末为统一基金编制会计报表。统一基金报表采用收付实现制基础，但要增加或有负债和名义负债的明细表。

    中央各部门以Excel形式将财务报告报财政部，财政部通过政府会计合并系统合并相关信息，生成中央政府整体财务报告。财政部的政府会计合并系统是一个在线的财务信息合并系统，各部门财务报告文件上传后，财政部通过系统对备部门的财务数据进行合并，对报告主体间的内部交易进行抵消，最终生成政府整体合并财务报告。政府会计财务信息合并系统是一个完整的系统，主要含有三娄数据：预算数、预测数以及经审计的实际执行数。

    中央各部门编制的财务报告以及财政部编制的统一基金财务报告，要经过审计署的审计。审计长对统一基金财务报告发表是否“恰当反映”的审计意见，对部门财务报告发表是否“真实、公允表达”的审计意见。英国地方各部门编制的财务报告，要接受地方审计委员会的审计。审计委员会对各地方部门的财务报告发表是否“真实、公允表达”的审计意见。财务报告最终以易于阅读的方式，为财务报告的使用者提供尽可能多的财务信息。

    七、英国的财务报告审计制度

    配合权责发生制的实施，英国规定了严格的内部控制与内部审计制度。英国财政部对中央部门内部控制的基本框架进行了明确规定，各中央主管部门具体负责对本部门内部控制制度实施管理。各部门的内部审计工作由部门内部的独立机构进行，并直接向最高管理者报告。英国各部门建立起的内部控制和内部审计制度，有效保证了各部门财务信息的真实性与可靠性。此外，英国还建立了严格的外部审计制度，即由审计署（负责中央部门）以及审计委员会（负责地方部门）进行的外部审计。审计署对中央各部门的审计，主要围绕以下方面进行：一是财务审计，监督各部门的公共资金是否按规定用途使用；二是资金绩效审计，监督各部门的公共服务是否高效提供。审计署有权查看中央部门的相关资料，中央部门不得拒绝。地方审计委员会的相关职能，与审计署基本相同。