摘 要：公司治理与会计信息质量存在着内在的联系，对于会计信息失真的治理需要公司治理结构的改善。首先分析了上市公司会计信息失真的根本原因是公司治理结构的缺陷，进而论证了独立董事制度在控制会计信息质量方面发挥的积极作用。
关键词：上市公司；会计信息失真；公司治理；独立董事
中图分类号：F273.4 文献标识码：A 文章编号：1672-3198（2007）07-0150-02
1 会计信息失真的根本原因——公司治理结构的缺陷
会计信息失真的原因有很多，一般认为主要有以下几方面：会计管理体制存在缺陷、法制不健全、内部管理混乱、会计人员业务素质较低、会计基础工作薄弱、外部监督体系不完善等。但这些并非是会计信息失真的本质原因，它们只是间接原因或者外部因素，也是会计信息失真发生之后得不到有效治理的主要原因。会计信息失真的根本原因，是我国上市公司治理结构的缺陷。
我国上市公司的年度财务报告在公开前需经过注册会计师的审计，但是由于公司治理结构中存在的“内部人控制”问题，使审计关系失衡，外部审计缺乏独立性。在我国，审计委托者是董事会，被审计者应该是提供财务信息的经营管理层。但是由于“内部人控制”现象的存在，使董事会与经营管理层相互重叠，导致被审计者变成了审计委托人，决定着注册会计师的聘用、续聘、收费等事项，结果使会计师事务所在与公司的审计关系中处于从属地位，严重破坏了注册会计师的独立性，降低了注册会计师审计的价值。
2 独立董事制度在控制会计信息质量方面发挥的作用
（1）审查上市公司关联交易的公允性，防止“内部人”利用关联交易操纵利润。
关联交易是公司和与其有关联关系的自然人、企业及其他经济组织之间的交易。关联交易在市场经济中具有其存在的必然性，一般具有耗时较少、成本较低、获利空间与成功机会较大等诸多合理因素。然而在现实生活中，由于一度社会道德水准的下降，政府监管机制不健全，股市运作不透明，我国上市公司关联交易中不公正、不公开、不守诚信甚至违法犯罪的非公允性行为日益增多。非公允性的关联交易不仅损害了行为人公司的直接经济利益、社会商誉，而且严重损害了公司股东特别是中小股东的利益，严重扰乱了社会市场秩序，动摇了广大投资者的投资信心。《指导意见》中规定，上市公司重大关联交易（上市公司拟与关联人达成的总额高于300万元或高于上市公司最近经审计净资产值的5%的关联交易）应当由独立董事认可后,提交董事会讨论；独立董事应对重大关联交易发表独立意见；在独立董事做出判断前，可以聘请中介机构出具独立财务顾问报告，作为其判断的依据。此项监督能够约束“内部人”利用关联交易虚增利润或隐瞒资产的行为，保证信息披露的准确性，从而向投资者提供比较真实客观的会计信息。
（2）向董事会提议聘用或解聘会计师事务所，保证财务报告的审计质量。
如前所述，由于注册会计师的聘用、续聘、收费等事项实质上都由管理层来决定，使得注册会计师的独立性大打折扣，降低了注册会计师审计的价值。《指导意见》中赋予了独立董事向董事会提议聘用或解聘会计师事务所的职权，可以对注册会计师的独立性和工作能力做出评价，实现对注册会计师执业质量的再监督。这样便在一定程度上制衡了操纵财务信息的“不当委托”，有助于克服注册会计师被动接受造假“要约”的市场障碍，有效发挥注册会计师的独立鉴证作用，从而控制住注册会计师与管理层合谋制造虚假会计信息的源头。同时，独立董事还可以检查注册会计师在审计过程中发现的问题以及公司管理部门对这些问题的反映，若问题属实但没有得到纠正，应当向公司董事会提出并发表意见，从而保证财务报告的审计质量，实现对会计信息质量的有效控制。
（3）组成审计委员会，指导内部审计，从公司内部保证会计信息质量。
独立董事的身份为审计委员会的独立性创造了条件，对于强化审计委员会的监督职能具有重要的意义。此外，我国上市公司的内部审计机构是政府审计在企业中的延伸，一方面代表国家监督公司的合法经营，另一方面自身的经济利益又受制于公司本身，缺乏独立性和客观性，往往是公司经营管理层的附属品，难以发挥应有的监督作用。
（4）考核公司内部控制，督促公司建立以内部会计控制为核心的内部控制体系。
内部控制制度是企业董事会及经理阶层为确保企业财产安全完整，提高会计信息质量，实现经营管理目标和完成受托责任而建立和实施的一系列具有控制职能的措施和程序，它全面渗透于企业各个层次的管理组织体系当中，贯穿于公司治理结构的始终。内部控制是公司经营过程中非常关键的问题。独立董事制度的有效实施将有利于健全和完善公司内部控制，提高内部控制的水平。审计委员会必须监控管理层是否已设计适当的内部控制程序并有效地贯彻执行，以保证正常的生产经营。在内部监控方面应考虑公司经营的效率及效益，内部及外来报告的可靠程度以及与适用条例、法规及内部政策的符合程度。通过内部审计职能，监察关键的财务风险及经营风险，保证内部控制制度的完善与有效，监察外部审计与内部审计关于内部控制方面建议的执行。
3 影响独立董事制度作用发挥的因素
（1）独立董事的产生机制不合理。
独立董事的候选人由谁来提名、如何选举产生，决定着他们将代表谁的利益，站在谁的立场上行事。《指导意见》中规定独立董事由公司的董事会、监事会、单独或者合并持股1%以上的股东提名，由证监会对候选人的独立性进行审查，然后由股东大会选举决定。由于董事会实质上由控股股东控制，我国监事会又形同虚设，地位与作用都很微弱，必然决定了独立董事是按照控股股东的意愿提名产生的。即使是证监会的审查也很难发现被提名者与提名者背后的关系，这就使选举出的独立董事很难保证真正的独立性。
（2）独立董事的激励与约束机制不健全。独立董事尽职尽责工作的动力来源于能够获得相应的回报。对于独立董事的激励来自于两个方面：一是声誉激励。在我国独立董事大都是社会知名人士，声誉对于他们来说十分重要，只有独立、客观地履行其职责，他们的声誉才能够得到保护和提升，并在未来的独立董事市场上处于优势地位。然而，我国的信誉市场尚未建立起来，并且上市公司的信息透明度不强，使得广大投资者无法对独立董事的工作做出客观的评价，因此声誉激励的作用十分有限。二是物质激励。支付给独立董事的物质报酬可以包括固定薪酬、津贴、股票期权、延期支付款等多种形式。在我国，上市公司以津贴、车马费的形式支付给独立董事少量的报酬，根本无法调动起独立董事工作的积极性。但是如果薪酬过高，又可能会使独立董事过于依赖其职位，一味的规避风险，从而影响其工作的独立性。由此可见，支付薪酬的“度”成为难题，对独立董事的物质激励也陷入了两难的境地。
（3）独立董事工作时间、精力难保证，所获取的信息有限。
目前我国上市公司聘请的独立董事大多都是些知名的经济学家、大学教授等，他们有着自己的本职工作，对独立董事这一职位都是兼职，其中一些人还同时兼任着多家上市公司的独立董事，这就决定了他们履行独立董事职责所需的时间和精力难以得到保证，根本无法详细掌握公司的经营状况。另一方面，仅仅是在这非常有限的时间之内，由于管理层有目的的误导、歪曲信息的企图或是非欺骗性的提供不完全信息的行为，都会影响到独立董事所获取信息的真实性与完备性，从而影响着其监督职能的发挥。
4 完善我国独立董事制度的建议
（1）建立科学的独立董事产生机制。
为防止独立董事在产生时就被大股东所控制，影响其独立性，在股东大会进行投票表决时，主要控股股东应采取回避制度。同时，在投票方式上应采取累积投票制，以保证中小股东投票权的有效行使。另外，可建立成熟的独立董事市场，对独立董事的候选人进行专门的培训和认定后，由中国证监会或有关中介机构向上市公司推荐，从而保证独立董事的任职资格和独立性。
（2）完善独立董事的激励与约束机制。
要想对独立董事进行有效的声誉激励，必须建立起成熟的独立董事市场。在薪酬激励方面，可以按照一定比例，由上市公司出资，由监管部门或独立董事协会建立起独立董事薪酬基金，根据对独立董事的工作评估结果给予独立董事相应的报酬。
至于对独立董事的约束，一方面要在《公司法》、《证券法》等国家相关法律法规中进一步明确对独立董事的注意义务、过失追究、经济赔偿、连带责任等条款，从法律层面上形成对独立董事尽职工作的外部约束力；另一方面，要完善独立董事协会等自律性组织，让独立董事市场机制中的“优胜劣汰”来约束其行为，给予独立董事勤勉工作的内在动力。
（3）创造独立董事发挥作用的工作环境和法律制度环境。
上市公司应该为独立董事创造一个良好的工作环境，加强与独立董事的联系与沟通，加大独立董事对公司活动的参与度，并能够使独立董事的“知情权”得到有效的保证。至于独立董事本身工作时间与精力有限问题的解决，一种措施是由法律法规进行硬性的规定来提高独立董事参加工作和出席会议的时间，或是在将来独立董事市场成熟之后，建立起能承担民事责任的独立董事事务所，培养专职的独立董事人才。
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