浅谈我国投资性房地产准则与IAS40的异同

1 关于准则规范的范围

IAS40的目的是规范投资性房地产的会计处理和相关披露要求。该准则将投资性房地产定义为“为赚取租金或为资本增值，或两者兼有而(由业主或融资租赁的承租人)持有的房地产(土地或建筑物，或建筑物的一部分，或两者兼有)。主要示例如下：（1）为长期资本增值而持有的土地，不包括在正常经营过程中为短期销售而持有的土地；（2）尚未确定未来用途的土地；（3）报告企业拥有（或报告企业在融资租赁下持有）并在一项或多项经营租赁下租出的建筑物；（4）准备在一项或多项经营租赁下租出的空闲建筑物。但不包括：（1）用于商品或劳务的生产或供应，或用于管理目的的房地产；或（2）在正常经营过程中销售的房地产。可见，IAS40主要是一个规范投资性房地产会计处理的准则。

我国投资性房地产准则 免费论文检测软件-论文检测天使http://www.jiancetianshi.com
第一条明确表示：其目的是为了规范投资性房地产的确认、计量和相关信息的披露；并在第二条将投资性房地产定义为“为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。”；在第三、四条中明确地指出投资性房地产的范围,准则规范下列投资性房地产：（1）已出租的土地使用权；（2）持有并准备增值后转让的土地使用权；（3）已出租的建筑物。下列各项不属于投资性房地产：（1）自用房地产，即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产；（2）作为存货的房地产。

通过比较可以看出，我国投资性房地产会计准则和IAS40的共同点是：都以规范投资性房地产的会计确认、计量和信息披露为核心，把自用和作为存货的房地产排除在规范范围之外。虽然在大方向上我国投资性房地产准则充分借鉴了IAS40，但在范围上还是存在着明显的差异。IAS40中所涉及的土地是指土地的所有权，而我国是一个以公有制主体，多种所有制共同发展的社会主义国家，土地属于国有财产，因此我国投资性准则中所指的土地是指土地的使用权。同时，我国投资性房地产准则规范的范围也窄于IAS40，根据IAS40的规定，尚未确定未来用途的土地和准备租出的空闲建筑物都属于准则规范之列。相比IAS40，我国投资性房地产准则在确认投资性房地产时显然谨慎得多，对于出租的房地产，规定必须是已经成为事实，从而减少了企业的任意估计，将准备出租之类排除在外；对于持有的土地使用权在未明确使用用途时也不纳入投资性房地产范围。改进后的IASB准则允许承租人在经营租赁下持有的房地产权益符合条件时归类为投资性房地产，而我国准则在这方面并没有作出明确的规定。

2 关于投资性房地产的确认和初始计量

IAS40规定投资性房地产应确认为一项资产，如果当：（1）与投资性房地产相关的未来经济利益很可能流入企业；（2）投资性房地产的成本能够可靠地计量。我国投资性房地产准则规定：投资性房地产同时满足下列条件的，才能予以确认：（1）该投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业；（2）该投资性房地产的成本能够可靠地计量。从以上的规定不难发现，两个准则都从资产的特征方面强调了投资性房地产的确认条件。 免费论文检测软件-论文检测天使http://www.jiancetianshi.com
第一条明确了投资性房地产必须能够产生经济利益，并且该经济利益为企业所拥有，或者即使不为企业所拥有，也是企业所控制的。如果某项土地或建筑物不能给企业带来经济利益，即使符合投资性房地产规范的范围也不能确认为投资性房地产。第二条是关于投资性房地产确认中操作层面的一项基本要求。因为如果投资性房地产的成本和价值不能可靠的计量，即使符合 免费论文检测软件-论文检测天使http://www.jiancetianshi.com
第一条也无法在会计账簿中记录和反映，从而也就不能在资产负债表中得到体现。对于投资性房地产初始计量的规定，我国准则和IAS40都明确规定投资性房地产应按其成本计量，主要包括买价和任何可直接归属于投资性房地产的支出。后续支出满足准则规定的确认条件的，应当计入投资性房地产成本；不满足准则规定的确认条件的，应当在发生时计入当期损益。

3 关于投资性房地产的后续计量

在投资性房地产的计量方面，尽管我国投资性房地产准则引入了公允价值计量模式实现了和国际会计准则的趋同，但在计量模式的选择和公允价值的确定上却有着明显的不同。

3.1 后续计量模式的选择

我国投资性房地产准则第九条规定：“企业应当在资产负债表日采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，但本准则第十条的规定除外。”第十条规定：“有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够可靠地取得的情况下，可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。”并且在第十二条指出：“企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。”可见，我国准则更倾向于成本模式，只是适当地引入了公允价值模式，采取了相当谨慎的态度对其规定了比较严格的条件。相比之下，IAS40虽然并未对公允价值和成本两种模式规定优先顺序,但其在第二十四条规定：“企业应选择公允价值模式或成本模式作为其会计政策，并且将选定的会计政策采用于其全部投资性房地产。”同时IASB认为从公允价值模式变更为成本模式通常不大可能导致更恰当的列报,可见其更偏向于公允价值模式，仍然保留成本模式只是为了国际协调的需要，随着国际准则的不断修订，取消成本模式将成为其努力的方向。

3.2 公允价值的确定

根据我国投资性房地产准则规定：“采用公允价值模式计量的，应当同时满足下列条件：1)投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；2、企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。”而IAS40规定，如果上述两种情况都无法取得公允价值，可以根据具独立资格的评估师的评估确定投资性房地产的公允价值，

并且在第四十条还规定：“在不存在第39条所描述的活跃市场的现时价格的情况下，企业应考虑各种不同来源的信息，包括：1、不同性质、状况或地理位置的活跃的房地产市场的现时价格(或不同租赁或其它合同所确定的现时价格)，对其进行调整以反映那些差异；2、不太活跃市场的近期价格，对其进行调整以反映自按这些价格发生交易之日以来经济状况的变化；3、根据对未来现金流量的可靠估计所作的折现的现金流量预测，辅以任何现有的租赁和其它合同条款以及(如果可能的话)诸如相同地理位置和条件情况下相似资产的当前市场租金等，采用反映当前市场对现金流量的金额和时间的不确定性的估价的折现率。”可见，较IAS40的规定，我国投资性房地产准则在公允价值的确定上要显得谨慎很多，这主要是基于我国还不完全具备全面运用公允价值的环境条件。这些条件主要包括：

(1) 活跃的市场。公允价值是在市场公平交易中产生的，在存在活跃市场交易的情况下，市场价格即为公允价值。而我国的市场经济环境与国际上较成熟的市场经济环境相比，还存在着一定的差距。经过近三十年的改革开放，我国的市场经济体制虽然已经基本确立，但这种经济体制的转型并没有完成，非市场化的因素依然存在，活跃市场还会受到种种非市场因素的影响。目前投资性房地产还缺乏完善的市场，难以通过市场取得有关公允价值的完备信息。

(2) 企业能够客观而非主观随意地使用公允价值。这是因为，与历史成本相比，公允价值需要会计人员更多地运用职业判断。比如，在运用估值技术上就在很大程度上依赖主观估计，特别是在运用现金流量折现模型时更是尤为突出，在确定折现率时不仅要考虑宏观因素、微观因素，还要考虑到其他可能对预期产生影响的因素。再比如，在存在两个以上活跃市场时，是选择其中一个市场价格作为公允价值还是以全部活跃市场的加权平均为公允价值都有待于会计人员做出主观判断。正是由于存在这样人为调控的空间，才为企业操纵利润提供了可趁之机。近年来随着我国会计监管力度的加大，会计造假现象虽然有所遏制，但当前我国会计信息失真现象还较为严重，“不做假账”的道德底线仍常常被一些企业破坏。会计学近3年论文/d/file/p/2024/0425/FONTbr总之，如果我国准则对公允价值的确定不加以严格规范，势必将不利于我国资本市场的健康发展。