摘 要 高质量的会计准则的制定是各国会计准则制定机构和国际会计准则委员会工作的重点，也是目前迫在眉睫的问题所在。在分析了高质量会计准则的提出和目前国际现状的基础上，提出中国的会计标准建立应注意的问题。
关键词 高质量会计准则 原则导向 规则导向 国际协调
1 高质量会计准则的提出
高质量会计准则问题是由SEC（美国证券交易委员会）主席Authur·Levitt提出的，他在1997年9月29日的一次演讲中，阐述了一个主体,即我们需要高质量的会计准则。作者在文章中阐述了以下几个观点：
（1）根据美国的经验，要建立发达而健全的资本市场，必须有效地保护投资人，使投资人能够得到上市公司经营活动的真实、完整、公允并具有透明度的财务图像———那就是公司通过财务报表披露的信息。美国SEC自1934年成立以来，就始终要求上市或者发行证券的公司必须不间断地披露信息。防止会计信息出现误导的标准首推会计准则。虽然Authur·Levitt没有给出高质量会计准则的定义，但罗列了高质量会计准则的特征：“按良好会计准则产生的财务报告，要使应在本期报告的事项，既不提前、也不滞后；不提过多预防意外地准备；不确认递延损失；公司的经营业绩实际上在各年是起伏不定的，财务报告不应进行所谓的‘平滑’；不人为地粉饰一个似乎前后一致的、稳定发展的假象”。
（2）当前，资本市场已经全球化，人们不仅要求本国准则的高质量，而且要求国际会计准则的高质量。Authur·Levitt提出国际会计准则的高质量体现在：准则必须包括现有的会计文献中普遍接受的、综合性的会计基础概念中的核心部分，即财务会计概念框架；准则必须高质量。Authur.Levitt把高质量理解为“能够导致可比性、透明度和提供充分的信息披露，利用这些信息，投资人在公司的不同会计期间能够有意义地分析公司的业绩”；准则必须严格地加以解释和应用。
2 高质量会计准则制定模式的演变及特征
或许是对高质量会计准则的研究提供案例，2001年11月,美国最大的能源业巨子——“安然”公司会计造假案事发,并申请破产,让安达信国际会计公司土崩瓦解,尤其是美国上市公司又爆发出施乐、世通等大公司会计造假的财务舞弊丑闻,从而引发了纽约股市大跌和美国资本市场的巨大恐慌。为此,美国各界对会计准则的制定颇具微词,当时的五大会计事务所也联合发表申明,认为现有的会计准则制定需要改进。美国国会参众两院加快立法进程,试图从根本上封堵再次发生类似事件的制度性漏洞。2002 年7月30日,布什总统签署了《萨班斯—奥克莱斯法案》,该法案责成美国证券交易委员会(SEC)对以“原则导向”(Principle-based)的会计准则相关问题进行研究,这些问题包括:美国现有的准则已在多大程度上体现了原则导向；从规则导向(Rule-based)的财务报告系统向原则导向过渡需要多长时间；采用原则导向的可行性与可能性；采用原则导向的准则制定模式进行全面经济分析。会计准则制定机构———财务会计准则委员会（FASB）也于2002年10月底发布了《关于美国以原则为导向制定会计准则的方法和建议》,对准则制定模式由现行的规则导向转变为原则导向并广泛征求社会公众的意见。事实上,这也是除了美国以外其他国家的会计准则,包括中国，甚至国际财务报告准则所面临的问题。
以原则导向会计准则从制定原则上更注重经济活动的实质；从适用范围来讲，原则导向会计准则不提供或很少提供不适用“原则”的例外或不一致的情况，不易规避；从内容上原则导向会计准则比较简明易懂，重原则要求，轻具体规范。但是以原则导向制定的会计准则过于抽象与简单,在应用准则进行会计处理时需要会计人员运用大量的职业判断,这不仅需要会计人员具有深厚的会计学知识,也需要会计人员拥有法律、经济等相关领域的知识,这样才能使会计人员深刻认识到经济业务本身的经济实质,按照原则加以处理。另外,利用原则导向的会计准则在处理相关经济业务时会有多种选择方式,而不同的处理方式会导致不同的经济后果，所以更需要一个诚实守信的道德环境，会计报表的编制者和会计报表的审核者均要本着诚信的原则秉公办事，心怀叵测地滥用准则条款、曲解准则条款，势必给投资者带来更大的损失。
规则导向会计准则从制定原则上更注重经济交易的形式，从适用范围上讲，规则导向热衷解决实际问题，操作性强，从内容上来说，规则导向会计准则内容庞大、相近、复杂，重技术细节。企业可以安排技术上完全合乎规定的交易，从而逃避准则约束。从对注册会计师造成的后果来看，一旦发生法律诉讼，规则导向会计准则相对来说提供了较为清楚的判断标准，比较容易判定注册会计师是否尽责。
既然两种导向都有这样或那样的弊端，SEC在研究报告中提出“目标导向”（Objectives Oriented Standards）准则应具有如下特征：建立在经改进并得到一致应用的概念框架基础上；明确提出准则的会计目标； 提供充分的细节和结构，使准则能够得到一致的事实和应用；尽量减少准则的例外；避免使用那些使财务工程师能在技术上遵循准则却在实质上规避准则意图的百分比检验（Percentage Tests,或“明界”Bright-lines）。SEC的工作人员认为，例外情况和界限检验鼓励了那些希望规避准则意图行事的人，导致财务报告并没有真实地描述交易和事项的潜在的经济实质。客观实务中出现的例外情况更加重了会计人员的职业判断。另外，这样的准则应当提供特定性质的交易和事项的适当数量的实施指南。
目标导向的研究出台确实有利于监管方，但却给会计人员加大了职业判断，如何抓住经济业务的实质进行披露，成为考核会计人员的最有效的问卷。
3 高质量会计准则对我国会计准则制定的借鉴意义
2.1 增加会计准则制定过程中的透明度 我国财务会计准则委员会的委员企业界只有1位，占总体比例的5%,专家学者占了15％，我们并不否认专家学者的重要作用，但毕竟会计人员所提供的信息是投资者，特别是中小投资者了解企业会计信息的重要手段，精通会计实务，了解会计实务一线问题的人士在会计准则的建立上应该更有发言权。所以，笔者建议在具体会计准则立项之后，就应公诸于众，让广大的相关利益集团了解、参与到准则制定过程中来，在获得征求意见并对其进行处理后，及时把处理结果公开，广开言路。证监会为保证中小股东的利益颁令主张中小股东的投票权，并借助于网上投票来行使权利。
2.2 注意在准则具体内容制定时的细节
(1)先为准则打好地基———搭好概念框架。透过美国上市公司的丑闻，我们也看到美国并非一致地秉承了概念框架的宗旨，致使美国会计准则的声望遭到重创。财务会计概念框架如同建筑物的地基，基础不牢，附着物再豪华、再坚硬，也难逃崩溃地后果。我国应以此为鉴，修正我国1993年颁布的《基本会计准则》使其概念更加全面、目标更加清晰、原则性、指导性更强，从而全面推进我国高质量会计标准体系的建立。
(2)内容不要过于详尽。准则中过多的规则，毕竟是会计实务中的滞后反映，把一个个具体的案例写入准则，未免挂一漏万，对经济业务的分析，应注重实质分析，轻形式描述，避免使我国会计准则重导美国覆辙。
(3)准则内容的制定上注重国际协调。2001年4月，国际会计准则委员会（I?鄄ASB）改组后，其工作重点是尽快制定一套国际财务报告准则（IFRS）。各国对该准则采取了积极的态度，欧盟、澳大利亚等国宣布了采纳国际财务报告准则的时间。我们再不能闭门造车、顾影自怜般强调我国的经济与其他国家的差别之大，而固守自己的一套标准体系，我们应该积极地加入到这种国际会计准则变革、协调的过程中去，让国际会计准则委员会中能有中国的声音，至于多大程度地接受国际会计准则、需要作哪些准备工作，我们可以逐步协调、逐步和上国际的脚步。
2.3 建立健全会计准则相应的实施机制
建立健全的会计准则，则需要完善《公司法》、《证券法》，建立民事赔偿制度，给会计准则制定创造良好的外部环境。
参考文献
1 葛家澍, 杜兴强.财务会计概念框架与会计准则问题研究[M].北京:中国财政经济出版社,2003
2 林钟高,魏立江. 会计再造[M]. 北京:经济管理出版社,2004
3 汪祥耀,刘宁军. 当前美国会计准则发展趋势及若干思考[J].会计研究，2003（5）
4 陆建桥. 后安然时代的会计与审计——评美国
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