实证会计研究论文写作范式解析

  　随着美国会计学者自20世纪60年代开始以经济学实证理念为重心的实证会计研究的兴起，会计学渐渐与经济学、统计学等学科交叉在一起，这种交叉一直推动着会计研究的快速发展，至20世纪80年代中期到达高峰。本文是基于1986年威廉·R·凯尼(William-R.Kinney)发表在美国《会计评论》(The Accounting Review，简称AR)上的《实证型博士论文设计》(Empirical Accounting Research DesignFor Ph.D.Students，简称《设计》)所形成的。该文主要是向博士生介绍实证会计研究设计的方法，包括基于主题或观察数据的研究和评价会计实验的框架、将重要独立变量的影响与研究期间以前变量的影响隔离开的可供选择的方法、以及同时期的变量，并讨论每一种方法的优势与局限性，同时也讨论了 免费论文检测软件http://www.jiancetianshi.com
第一类错误和第二类错误风险之间的关系、样本容量和研究设计。此外，该文还强调了研究设计的重要性，包括理论发展和减轻随机变量影响的方法，或许在会计实证研究中作为实现研究目标唯一实用的方法。这篇文章的写作目的是介绍会计实证研究的基本框架，并建议在博士教学的 免费论文检测软件http://www.jiancetianshi.com
第一学期课程中就开始开设或涉及会计实证研究方法的知识，为日后的研究设计和深入研究会计实质性领域的问题提供一个基础技术知识背景。
　　
　　一、作者介绍、文献背景与基本框架
　　
　　(一)作者介绍　威廉·R·凯尼就任于德克萨斯大学奥斯汀分校会计学院。他于1963年在俄克拉荷马州大学获得农学学士学位，同样在俄克拉荷马州大学1966年他获得了理学硕士学位，并在1968年获得密西根州立大学的博士学位。从1988年至今他一直在德克萨斯州大学任教，此前也在密西根州大学、俄克拉荷马州大学等大学任教过，但时间均较短。他主要的研究领域是审计学，所以亦曾在美国上市公司监管委员会任职。从2005年至今他一直担任美国《会计评论》(The Accounting Review)编委；从2003年至今，他还在担任《会计地平线》(Accounting Horizons)编委会委员；并任KPMG专职顾问委员。同时在博士选拔委员会等部门任职。因此，可以说他是一位教学、学术和行政工作“三线通”的会计专家。
　　(二)文献产生背景　20世纪60年代，美国经济学和财务学的研究，出现了突破性进展，为会计研究方法的转变提供了丰富的理论(如有效市场理论’资本资产定价模型、代理理论等)和可供借鉴的方法与模型，再加上计算机已普遍应用到日常科学研究中去，而一些大型的数据库也先后建立，缩短了实证研究所需要的分析时间，也降低了研究费用，一时间，实证会计研究即成为会计学术研究方法的主流。但在当时的会计博士教学和科研计划中却遇到一个问题：博士一年级的学生在会计实证研究方面没有相关技术背景，包括在工商管理学士(B.B.A.)、工商管理硕士(M.B.A.)或者会计学硕士(M.Acc.)的计划中，都没有过实证研究的课程，许多学生也没有认真考虑它的本质。为此，该文针对此现象专门对会计实证研究的相关基础定义，以及相关统计学的概念进行了介绍，以便给没有相关专业基础的博士学生一个感性认识。尽管此文成文于二十多年前，但我们今天重读仍然有着巨大的指导意义。
　　(三)《设计》的基本框架　该文共分为四个部分，其基本结构如下： 免费论文检测软件http://www.jiancetianshi.com
第一部分，介绍了实证会计研究的定义和理论、假设和事实。也定义了“依赖的”、“独立的”、前期和同时期的变量；第二部分，讨论了将前期和同时期的变量的影响与独立变量区分开的可供选择的方法；第三部分，探究了显著性、检验的功效和研究设计之间的相互关系；第四部分，给出了概要和结论。
　　
　　会计学近3年论文/d/file/p/2024/0425/fontbr />二、《设计》的主要内容
　　
　　(一)会计实证研究框架　研究是一种有目的的活动。它的目的是让我们理解、预测或控制环境的某个方面。研究在这里将被定义为：对“世界是怎么运转的”这样一个新理论的发展和检验，或驳倒现有的被广泛认同的理论。对于会计来说，这些理论涉及与会计实践有关的世界怎样运转。瓦茨(Watts)和齐默尔曼(Zimmerman)(1986)认为：“会计理论的目标是解释和预测会计实践”。实证方法(世界是怎样的?)和传统的规范方法(关于会计实践应该是怎样的?)形成对比。
　　本质上，实证研究涉及理论、假设和事实。“事实”是在真实世界中可以观察的情况或事件；“理论”对几组事实之间的关系提供一种试探性的解释；“假设”是对事实的预测或断言。这些事实在特定的情况下发生，假定理论是有效的。最后，观察事实，如果这些事实与在假设的情况下所做出的预测或断言一致，理论或是可信性的。
　　例如，假设观察到一支股票价格上涨通常跟随着一个公司宣布从直线折旧法变为加速折旧法。为什么记账方法的改变能导致公司价值的增加呢?一种解释是市场参与者相信导致这种会计变化的事件预示着公司拥有更好的前景。随着这种理论的发展和进一步的阐述，研究者可以对过去的变化进行观察研究，或者用实验去检验基于这种理论所所提出的解释和假设。
　　理论通常从理论变量的重要性角度进行表述，然而实证计量要求观察变量。原理和真实世界的观察变量之间的差异是会计研究者所需解决的问题，因为会计指标可以是某些潜在原理的替代变量，或者可以是原理本身变量。例如，公司“行为”是理论原理，选择收益作为公司行为的替代变量，那么直线折旧法是公司“行为”替代变量的组成部分。作为替代变量，直线折旧法包含了两种潜在的错误来源，研究者必须加以考虑：一是替代变量本身的错误，因为直线折旧法可能没有“正确地”反映公司近期目的及相关行为；二是应用错误，因为在应用直线折旧法过程中可能存在错误或运用不精确。
　　为了使理论具有可信度，必须不仅能够表明假设检验结果与理论预测相一致，而且能够有根据地排除其他能解释所观察事实的理论。这要求考虑一个适当全面的可供选择的解释列表。此外。对于与会计相关的“事实”来说，相关学科的知识有助于提供可供选择的解释。当然，一些可能的解释由于影响较小，很容易被排除。为了详细说明问题，作者还设计一个模型进行解释：
　　Y=f(X，V1，V2，…，Z1，Z2，…)　(1)
　　Y=被解释变量：
　　X=“独立”变量，提出的理论表明它应该影响Y；
　　Vs=前期影响(研究时期以前)因素，它们可能影响Y；
　　Zs=同时期的因素(除了X)，它们可能影响Y，某些Zs可能是X、Y、V和其他Zs的静止的未来值的期望值。
　　对于所提出的会计问题来说，常见的Y就是一家上市公司股价变动；其他的变量是管理者的行为或决策(常见的x是会计方法的变化或差异)。无论是通过管理的选择还是通过调整的指示，常见的Vs是公司的前期状态变量，例如利润率、杠杆作用、流动性和规模。对于一些特定人类对象决策行为理论的检验，相应的vB也经常包括这对象的个性品质、数学能力、教育、训练、年龄、公司协会和经历等。在会计研究中涉及股价变动最常见的Zs为市场回报(Market Return)；此外对于外部报告和管理行为研究的Zs是同时期对于其他公司或其他部门的会计计量未预料到的一部分；最后，既然会计研究者关注的是会计报告的影响，Zs可以是公司在研究时点的“真实状态”的潜在特征，正如同时期公司的非会计报告所计量的。
　　(二)摆脱Vs与Zs对X的影响　为方便介绍，作者假定X仅在两种水平上取值：一是Y来自未“处理”(Treatment)的控制组(Control Group)；二是来自接收处理的处理组(Treatment Group)(例如，为了检验加速折旧法的理论，控制组可能被定义为使用直线折旧法的公司，处理组可能被定义为使用加速折旧法的公司)。为了简单起见，作者假定只有前期影响因素V影响Y，无论对象是来自控制组还是处理组，V对Y有同样的影响。此外，假定没有同期影响因素Zs影响Y，Y的模型是可以改为：
　　Yij=B0+B1X1+B2Vij+eij　(2)
　　其中：在这里Yij是第j个对象在第i个处理中的独立变量的值；B。是对控制组的截距；Xi是哑变量(0表控制组，1代表处理组)；B0+B1是对处理组的截距；B2是联系V和Y的回归系数；eij是随机差误项，包括其他的Vs和Zs的影响，假定eij的期望是0，与X或V是无关的。

 　　实验者可以忽略V，可以随机地把各个对象分配给各个组。一般来说，关于V各个组将是等价的。然而这样会存在很大的风险，比方说，这样一个程序可能把具有V高值的对象分配给处理组，而把具有V低值的对象分配给控制组。在结果分析中，V高值的影响将与处理结果混合在一起。实验者可以通过以V为计量的对象在各组之间随机分配，达到排除V可能影响的效果。以V计量的样本对象根据它们的V值被分成两组，每一组的样本对象被随机地分配给处理组。因此，甚至对于小样本来说，关于V这两组都是近似地等价的。
　　观察者没有机会把样本对象随机分配到处理组，并且实验者开展令人满意的随机分类也有困难，因为可能存在太多潜在重要的Vs和Zs，而它们必须同时匹配。这样研究者就面临处理组的问题，这些处理组关于V不等价。
　　对于非等价的组，有三种基本方法可以减少模型(1)中V因素对X的影响： 免费论文检测软件http://www.jiancetianshi.com
第一，忽略V，结果可以用单因素方差分析(ANOVA)；第二，关于V本质上等同于处理组，结果能够通过使用一个随机化的分组设计(Block Design)分析；第三，用协方差分析(ANCOVA)。
　　(三)a、b、样本容量和研究设计　摆脱X、Vs和Zs影响的研究计划包括四个相关的因素。它们是a、b、样本容量和所谓的“研究设计”因素(用D表示)。在特定的情况下，确定了其中三个，也就确定了第四个。统计因素a( 免费论文检测软件http://www.jiancetianshi.com
第一类错误的可能性，或者是错误地拒绝一个没有处理影响而真正等于零假设的可能性)；b(第二类错误的可能性。或者是当事实上有处理影响时没有拒绝原假设的可能性)；样本容量已知。研究设计因素是两个次要因素的比率：它的分子是(X)处理影响的假设规模(用d表示)；分母是等式中X的系数估计值的标准偏差(用s表示)，由此得出D=d/s。其中，分子决定于研究者的理论，分母决定于研究者怎样摆脱Vs和Zs在现象检验中的潜在可变性。
　　所要求的样本容量是a、b、d的递减函数，是s的递增函数。因此，对于一个特定的a和b，如果所提出的理论意味着对Y有较大影响，或聪明的研究者设计一个可以摆脱Vs和Zs的影响的方案。那么所要求的样本容量将会较小。这四个因素和它们对会计研究的影响将通过检验的功效和对原假设的偏见来讨论。
　　(1)检验有效性。研究者可能认为处理结果存在正向关系，因此，他只会关心检验原假设(处理的真正结果是小于或等于零)的检验情况。假定样本已经根据V与控制对象匹配或“配对”了。同时基于目前这个问题的适当的显著性水平的评价，已经确定a为0.05，研究者在头脑中就有了一个研究设计。
　　在计划阶段，研究者可能不会考虑的问题是所假设的影响大小(例如，对于备择假设特定的d)和对于特定的d可允许的b。d可能不会被考虑，因为绝大多数理论都仅表明影响的方向，而不是影响的大小。b没有被考虑，因为没有指定特定的d。在没有考虑被计划的检验是否有足够的可能性拒绝原假设，甚至是失败的情况下，研究者可以继续检验。
　　为了举例说明，作者画出样本分布图，如图2所示。在图2的a图中，如果原假设是真的，左边的分布是对于配对差异的均值。如果特定的情况是真的，右边的分布适用。在图2的图b中。d与在图a中的相同，但是样本分布更平缓，也许是因为小样本容量，或者保留Vs和zs的影响产生较大的标准差。假设在图b中，研究者观察到一个几乎显著的检验统计量，处理结果的样本估计等=Fd。但是如果他决定再选取一个样本进行检验，或许由于样本容量较小而有可能显著地接受原假设。

　　如果在计划阶段能够预料到低有效性，可尝试减轻它的消极影响，否则可以中止这个研究。主要的解决办法有：增加样本容量；发展更好地理论；增加设计因素D；细心关注v8和zs；更好地利用特定的样本容量和理论。在会计实证研究中，样本容量通常受到很大限制，改善研究设计通常是唯一的方式。
　　此外，对于一个特定的研究范例，随着时间的推移，低有效性的问题可能会变得更复杂。随着知识的扩展，最好研究潜在的x8，将其变成Vs或Zs。例如，早期研究检验关于所有者与管理者控制度(作为一个X影响的会计选择)的假设，之后的研究就使用了同样的变量，作为V或Z。
　　事实上，期盼一种基于会计方法的特定理论能产生一个真正有差异，且与Y的变化密切相关的影响，这种期盼是不切实际的。在投资昂贵的数据收集或实验之前，通过对有效性进行尝试性测试，可以为研究者节省一些费用和时间。例如，对会计政策变化和股票报酬之间关系的研究，观察者可以对回报剩余的标准离差做合理的估计，可以对d的不同水平做有效性的估计。如果估计的有效性对于可能合理存在的d来说不足，那么这个研究可以被重新设计或中止。实验者或许更熟悉预期有效性的计算，频繁处理实验样本，以便于更好地选择样本容量或设计研究方案。
　　(2)对原假设的偏见。理论通常详细阐述处理结果的方向，研究者通常以拒绝假设为目的开始研究，这种假设基于这样的假定：处理结果是零或与理论预测方向相反。拒绝原假设的焦点来源于对可能导致混乱结果的零的“偏见”。为了能够更好地避免它们，作者讨论了四个可能对会计研究最重要的影响因素： 免费论文检测软件http://www.jiancetianshi.com
第一，出于发表考虑，

除非与零假设相反的结果“显著”，否则论文很难发表；第二，辅助假设的地位在结果说明中将被提升，当次要假设显著性较强，也许就成为了作者的重点解释内容；第三，只要“初步”检验结果不显著的，可供选择的变量或它们的函数形式将被直接否决，作者不会进一步研究下去；第四，对错误的探究将不对称，相对于支持拒绝原假设的人，支持原假设的局外人将更趋向于细心不断地关注这个问题。
　　
　　三、《设计》对会计学专业博士生研究方法的影响
　　
　　(一)对会计专业博士生的借鉴意义　《设计》是一篇为博士生教育写的实证技术性论文。作者从实证的基础技术角度，介绍了会计实证研究的一些应该注意的问题和一些可供选择解决问题的方法。《设计》讨论的内容对博士生学习他人的研究设计和计划自身的学位论文写作都有较大的指导意义。
　　(二)对阅读与评价他人论文的指导作用　作为博士研究生会经常学习和评价他人的论文，包括杂志期刊中的论文，还是工作论文，以及在会计学术研讨会上讨论的论文。如果自己不懂得一些基础的实证基础技术，这个评价只能停留在表面层次。但是如果《设计》中讨论的一些问题应用到评论别人论文时，状态就完全不同了。你可以提出一些问题，例如：“Y是什么?”、“X是什么?”、“对Vs和Zs要考虑什么?”、“有更好的方法说明Vs和Zs的影响吗?”、“可能有重要影响的其他的Vs和Zs是什么?”等。这些不仅能有助读懂他人的论文，更能为他人改善论文的写作提出自己的建议。
　　(三)对计划与写作学位论文的指导作用　同样《设计》讨论的方法可以应用到自己的学位论文计划中去。首先，一些早期或前期的文献博士生是不能不关注的，这些早期的文献中总是会出现实证研究的结论。其次，如果博士生有会计实证论文写作的计划，那么必须有能力评价自己的计划，通过考虑理论的合理性和对潜在Vs和Zs控制充分，应该不停的反问自己：“所假设的影响的大小是似是而非的吗?”、“所有重要的解释变量都考虑到了吗，并且在计划中充分处理了吗?”、“所提出的假设将很可能揭示与d(如果d存在)相等的一个差异迹象吗?”、“不拒绝使原假设更有可信性吗?”等。
　　实证会计研究是格式化的研究方法，从假设的提出到变量设计，从样本选取到经验检验都存在详细的写作规范。写作规范固然重要，但是了解每部分写作的作用及应注意的细节也是同等重要的。实证论文的真正学术贡献是来源它的实证结论，而实证结论的可靠性又依赖于前期的准备工作(变量设计、样本选择和经验检验)。《设计》就是从如何选择变量、控制不重要的变量、消除前期变量的影响，检验结果的判定等方面，逐一做出了说明和解释，不仅提示在写作中应该注意的问题以及容易忽略的问题，而且还从统计学和会计专业角度对于这些问题提出解决的办法。对于一些之前没有接触过实证研究的会计学博士来说，这无疑是一篇引导入门的好文章。即使在实证会计研究已经基本走向成熟的今天，对于需要做实证研究的博士来说，这样一篇研究技术基础的论文也非常实用的。