[摘要] 约翰逊和卡普兰在《管理会计兴衰史:相关性的遗失》提出了成本相关性丧失的原因，一是过去信息处理成本太高，无法做到准确追踪生产线上的资源消耗情况，二是，以产量为基础分配间接成本，造成了产品成本之间的交叉补贴，严重扭曲了产品成本。为了找回成本相关性，本文尝试利用MES追踪记录产品在生产过程中消耗资源情况，并以作业成本法为基础分配间接成本，从而一定程度上解决了相关性丧失的问题。
[关键词] 相关性 制造执行系统 作业成本法
卡普兰和约翰逊在《相关性的遗失：管理会计兴衰史》中指出相关性丧失的主要原因可能是:1.当时的信息处理技术使得将资源准确追溯到复杂制造工程中的各种产品上要花费大量成本，收集这些资源消耗信息来核算产品成本从而评估各种产品的获利性并不符合成本/效益原则;2.直接以产量为基础分摊间接成本的传统核算方式，虽然企业的总成本核算正确，但却扭曲了各个产品之间的真实成本，扩大高产量产品成本,缩小低产量产品成本,加剧了成本信息相关性丧失问题;3.外部资本市场的发展，企业开始提供对外财务报表对相关性的丧失则起到了推波助澜的作用。成本相关性最主要的是对内决策的相关，在资本市场高度发达的国家中，相关性是比可靠性更重要的质量特征。而如今全球化的经济形势下，各种成本因素上升，步入微利时代，如何获得高于竞争对手的利润，如何获得成本优势将是一个重要的研究内容。成本信息的相关性，不管是对内管理，还是对外报告，都将会是其中的关键。
既然已经知道成本信息丧失相关性的原因以及传统管理会计系统的缺陷所在，那么我们便可以对症下药，以“信息化”以及“作业成本法”这一“处方”解决相关性丧失的问题。
产品成本核算的其实是产品对企业资源的消耗，而要想得到相关性的成本信息，就必须根据实际的生产情况，获得可靠的资源消耗数据用于成本核算。随着目前企业自动化水平的提高，生产数据已经是生产过程的一部分，企业各个层次的生产过程都经计算机实时控制，在控制的同时记录了实时生产过程信息，这些信息用来指示做什么、何时做、花费多长时间、使用了多少原材料、最后产出是多少，成本管理系统只需要对这些数据进行记录和处理，以维持一个连续的产出和资源消耗记录即可获得相应的成本信息。同时信息技术的发展，信息处理、加工成本下降，同时追踪记录企业不同产品不同生产线上资源消耗情况成为可能，因此获得相关的成本信息带来的效益将远远大于为此而付出的成本。
那么如何获得生产过程中的这些实时生产信息，从而用于成本管理系统的核算？答案就是利用MES。
MES（Manufacturing Execution System,制造执行系统），“位于上层计划管理系统与底层工业控制之间的、面向车间层的管理信息系统”，是美国管理界在20世纪90年代提出的新概念，MESA(MESA的专业组织)对MES的定义是：MES能通过信息传递对从订单下达到产品完成的整个生产过程进行优化管理，当工厂发生实时事件时，MES能对此及时做出反应、报告，并用当前的准确数据对他们进行指导和处理。对状态变化的迅速响应使MES能够减少企业内部没有附加值的活动，有效地指导工厂的生产运作过程，从而使其既能提高工厂及时交货能力，改善物料的流通性能，又能提高生产回报率。MES还通过双向的直接通信在企业内部和整个产品供应链中提供有关产品行为的关键任务信息。因而它是一种由下而上实时掌握现场状况的信息管理系统，反映计划的执行情况、以及所有资源(人、设备、物料、客户需求等方面)的当前信息，当然它也提供了计划方面的信息。
MES从生产层获取物料、设备、人力、工时的有关的基础数据，也就是每种产品消耗的直接人工费、直接材料费和制造费用数据，且MES做到了对生产过程的实时监控和及时获取数据，将原来的事后管理提升到事中管理。
利用MES获得了现场的生产数据之后，便可以进行成本核算。直接成本的核算和传统方法下一样，间接成本的核算采用的是作业成本法。作业成本法的核心思想是“产品消耗作业，作业消耗资源”，即把企业消耗的资源按资源动因分配到成本（作业）中心，再根据产品消耗作业的多少把作业成本分配到成本对象，通过两步的间接费用分配过程，同时实现了成本计算与成本管理。并且在实施作业成本的过程中，就已经将包含了非财务指标的绩效考核系统融合在内，通过对这些非财务指标的考核，就可以发现哪些流程的资源消耗不能带来产品增值，哪些作业是非增值作业，哪些是增值作业，为优化作业流程奠定了基础，加上利用数据挖掘技术挖掘分析历史成本信息，做出成本预测，从而在产品的加工过程中就可以设置成本控制点，即实现了在成本发生的源头就进行成本节约。
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基于以上的分析可以得出，要想重获成本信息相关性，可以尝试利用MES从生产控制过程实时获得成本数据，并通过作业成本法分配间接费用，尽可能使产品成本是实际消耗资源的数量，从而解决成本信息相关性丧失的问题，同时这些成本信息又可以满足对外报告的需要。
参考文献:
[1]托马斯·约翰逊罗伯特·卡普兰着金马工作室译:管理会计兴衰史:相关性的遗失.北京,清华大学出版社,2004,4
[2]顾敏:制造执行系统与车间成本管理[J].企业与经济管理，2007年第7期
[3]马跃张兴全刘晓冰:基于MRP‖和MES的车间成本管理系统[J].组合机床与自动化技术，2002(9):62～66
[4]罗燕:《相关性的遗失:管理会计兴衰史》读后感.财会审计，2007,01
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