稳健性原则的运用对计提资产减值准备及会计信息质量的

一、引言

在研究减值准备计提动机的文献中,尚无研究以实证方式考察影响减值准备计提的稳健性因素。若不考察这一因素,就无法充分说明公司进行资产减值确实是出于盈余管理的动机。本文力图区分稳健性和盈余管理,以更清楚地辨明公司的计提动机,以帮助投资者进行投资,这也有利于监管部门制定监管政策。另一方面,虽然国外稳健性的文献十分丰富,但一般仅讨论稳健性这一方面,而在国内有关稳健性的文章很少。

本文研究了资产减值准备的计提体现了稳健性原则,但在控制经济因素和稳健性之后,盈余管理动机仍能显著影响资产减值的计提。而且,不同盈余管理动机的公司会使用不同的减值准备进行利润操纵:扭亏和大清洗公司在进行盈余管理时,会同时使用流动资产(影响营业利润减值准备)和长期资产(不影响营业利润减值准备),而平滑和管理层变更公司只使用长期资产减值准备,而且是不影响营业利润的减值准备,在为未来存留盈余空间时不影响当期营业利润,对当期盈余的结构和报表也更有利。


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[1]电大学习网.免费论文网[EB/OL]. /d/file/p/2024/0424/fontbr二、资产减值计提动机对会计信息质量的影响br />
(一)对相关性的影响

财务会计概念公告(SFAC)第2号将相关性的信息描述为:“能帮助用户预测过去、现在和将来事项的结局,或者去证实或纠正以往的预期情况,从而影响其决策”,其由预测价值、反馈价值和及时性三个要素构成。当资产的未来经济利益明显低于历史成本时,资产减值会计要求及时计提减值,对历史成本进行修正,为投资者、债权人提供决策有用的信息,有助于其预测公司现状及未来的情况。因此,对资产计提减值准备满足了预测价值、反馈价值和及时性的要求,能提高会计信息的相关性。经济因素是指因业绩低下、同行业竞争以及经营策略转变等导致的资产价值下降。如果公司计提资产减值是因为资产的实际毁损,而资产的毁损将带来未来盈利能力的下降,那么资产减值信息应能反映公司盈利能力的下降,本期资产减值信息应能预测下一期减值前盈余。同时,市场也应对公司的减值信息做出负向反应,这在以往对减值信息市场反应的文献中已得到证实(Strong等,1987)。之所以出现负向反应,是因计提减值准备过程中的经济因素所致。但公司计提减值准备不仅基于经济因素,稳健性因素也在其中发挥了作用。稳健性是一种系统性的计量误差,对同一事项、同样的毁损,“坏消息”公司将比“好消息”公司计提更多的减值准备。在这种情况下计提的减值准备,其预测能力将会受损,也会降低资产减值的信息含量。如果公司计提资产减值是要进行盈余管理,而盈余管理动机使经理人根据公司或自身利益的需要操纵信息,将会影响减值信息的预测能力。而且,由于盈余管理是对会计报告实质精神的故意违背,这会影响投资者对减值信息的判断,降低资产减值的信息含量。

(二)对可靠性的影响

与投资者不同,审计师将更侧重从可靠性的角度评价会计信息质量。通过审计意见,审计师表达其对减值准备信息质量的判断。会计信息的可靠性将会影响审计师意见的出具。在审计师专业胜任能力和独立性一定的情况下,会计信息越是不可靠,审计师出具非标意见的可能性越高。会计信息的可靠性包括3个层面:反映真实性、可核性和中立性。反映真实性要求会计信息能真实地反映公司的财务和经营状况;可核性要求会计人员选择的计量属性及计量结果能够客观地被其他会计人员证实;中立性要求信息提供者不偏袒任何一方。用历史成本反映资产状况,能在账面上实现反映真实,但当资产价值下跌后,仍用历史成本就不能实质的反映真实。对资产计提减值是为了实现实质的真实反映。但由于会计准则给减值准备科目留下了极大的会计判断空间,资产减值的确认和计量充满了估计和预测,与其他会计科目相比,减值准备中的计量误差更大。因此,公司利用减值准备进行盈余操纵的空间也很大。客观计量误差和主观盈余管理的交错,使得减值信息不能真实反映公司情况,不能实现完全的可核和中立,最终会损害减值信息的可靠性。事实上,由于减值科目中存在较大的会计判断空间和计量误差,而且公司利用减值准备进行盈余管理的行为十分严重,审计师确实对减值准备给予了强烈关注,尤其是极大或极小的减值。戴德明、毛新述、张艳(2005)的实证研究表明,上市公司计提或转回的减值准备越多,被出具非标意见的概率越大。

三、稳健性原则的运用及其局限性

稳健性原则是指合理核算可能发生的损失和费用,不高估利润、收益,不低估成本、费用或损失,可以预估损失,但不可预估收益。稳健性原则要求体现于会计的全过程,包括会计确认、计量、报告等方面谨慎稳健的内容。从会计确认来说,要求确认标准建立在稳妥合理的基础上;从会计计量来说,要求会计计量不得高估资产、负债、权益和利润的数额;从会计报告来说,要求会计报告向会计信息的使用者提供尽可能全面的会计信息,特别是应报告有关可能发生的损失。
(一)计提短期投资跌价准备和长期投资减值准备的运用

企业应当定期或者至少在年终时,对投资逐项进行检查,主要是做好以下工作:一是比较投资成本与市价的情况,了解持有投资的账面价值是否反映了实际价值;二是对被投资单位的财务状况和经营成果以及现金流量进行综合评价,通过评价确定投资的未来可收回金额;三是对已经发生的损失,应当确认损失,计入当期损益。具体来说,短期投资在我国现行会计制度中采用成本与市价孰低计价。期末,比较短期投资的成本与市价,以其较低者作为短期的账面价值。市价是指在证券市场上挂牌的交易价格,在具体计算时,一般应按期末证券市场上的收盘价格作为市价。采用成本与市价孰低计价时,企业可以根据自身情况,分别采用按投资总体、投资类别或单项投资计算确定计提的跌价损失准备;如果某项短期投资比较重大,则以单项投资为基础并确定。

(二)计提长期投资减值方面的运用

长期投资减值是指长期投资未来可收回金额低于账面价值所发生的损失。可收回金额是指企业资产的出售净价与预期从该资产的持有和投资到期处置中形成的预计未来现金流量的现值两者之中的较高者。其中,出售净价是指资产的出售价格减去所发生的资产处置费用后的余额。投资准则要求,企业应对长期投资的账面价值定期或者至少于每年年终时逐项进行检查。如果因市价持续下跌或被投资单位经营状况变化等原因导致其可收回金额低于投资的账面价值,应当计提减值准备。企业持有的长期投资,有的有市价,有的没有市价,对持有的长期投资是否计提减值准备,应根据不同情况进行判断。

四、启示与结论

自1998年开始,几乎每次会计制度的调整都会涉及到资产减值。2006年发布的新会计准则中,资产减值准则再次成为变动幅度最大的准则之一。因为在计提减值的过程中涉及到大量的估计和判断,从而导致计量误差和盈余管理的交互存在、交错影响,使公司可以在稳健性的名义下进行盈余管理。以往的研究只考察了减值计提的经济因素和盈余管理因素,没有考虑稳健性因素。本文发现资产减值的计提确实不仅包括经济因素和盈余管理的影响,稳健性也会影响资产减值的计提。即对于同样的毁损,“坏消息”公司将比“好消息”公司计提更多的减值。即使对减值进行分类型考察,也是如此。

在资产减值的计提过程中,最理想的情况是,计提的减值数字能真实、准确地反映公司资产的毁损情况,以便对整体资产的盈利能力做出正确的判断。由于会计自身的界限,减值数字包括3个部分,除了理想的经济因素外,还包括稳健性和盈余管理两个部分。稳健性和盈余管理的互相交错,使得投资者和审计师对减值信息的判断十分困难, 影响了会计信息的相关性和可靠性。为了提高会计信息质量,最重要的是扩大经济因素对减值数字的影响,或者使减值数字尽可能的包括经济因素。在准则制定环节,应使资产减值会计的规定更为细致明确,尽可能的缩小会计人员的选择空间,或者为其选择提供明确的指南。在准则执行环节,应提高会计人员的专业素质和职业操守,在选择会计方法时,尽可能真实地反映公司的财务状况。在准则执行的监督环节,应增强外部监管者的职业判断能力,准确判断公司计提减值的动机,并对其盈余管理行为起到制约作用。

(责任编辑:吴之铭)

参考文献:

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[2] 戴德明、毛新述、张艳.中国亏损上市公司资产减值准备计提行为研究[J].财经研究, 2005,(07).

[3] 李远鹏、李若山.是会计稳健性,还是利润操纵?——来自中国上市公司的经验证据[J].中国会计与财务研究,2005,(03).

[4] 李增泉、卢文彬.会计盈余的稳健性:发现与启示[J].会计研究,2003,(02).

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