房地产企业土地增值税会计与税务处理方法研究

2006年12月，为了明确了房地产企业土地增值税具体事项，我国国家税务总局下发了《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》，将原来预征为主的缴纳方式改变为清算缴纳方式。这一通知，使得土地增值税成为房地产开发企业各种税费当中，与营业税、企业所得税并驾齐驱，而且预示着土地增值税将在房地产企业税费中所占的比重越来越大。

一、房地产企业土地增值税分类

根据国税发[2006]187号文件和《中华人民共和国土地增值税暂行条例》及其《实施细则》的规定和要求，本文将房地产企业土地增值税具体会计处理方法进行了以下分类。

按企业类型可分为主营房地产业务的企业和兼营房地产业务的企业。

（一）主营房地产业务的企业

对于应当由当期营业收入来承担的土地增值税，在借记项目记录以下科目：经营税金及附加，主要针对房地产开发企业，或者是经营税金，主要针对外商投资房地产企业，或者是企业税金及附加，主要针对股份制试点企业，或者是营业税金（对外经济合作企业），在贷记项目栏记录：应交税金和应交土地增值税两项。

例1：阳光房地产开发企业出售新建楼房10栋，计算应缴纳的土地增值税税额为9,000万元。会计处理方法如下。

企业计提土地增值税税款时，会计记录：

借：经营税金及附加 9000万元

贷：应交税金

——应交土地增值税 9000万元


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（二）兼营房地产业务的企业

对于应当由当期营业收入来承担的土地增值税，在借记项目记录以下科目：其他业务支出，主要针对工业、农业、商业、邮电、运输、外商投资的企业而言；或者是其他营业支出，主要是针对金融企业而言；或者是营业税金及附加，主要是针对饮食、旅游、保险、服务等企业而言；或者是营业税金，主要是针对对外经济合作企业、外商投资企业、旅游企业；或者是内部供应和销售支出，主要针对铁路运输企业；或者是其他营业税金，主要针对外商投资银行，在贷记项目栏记录：应交税金和应交土地增值税，各类企业均相同。


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[1]电大学习网.免费论文网[EB/OL]. /d/file/p/2024/0424/fontbr二、房地产企业的分类br />
按照工程完成的状况，可分为转让的国有土地使用权连同地上的建筑物及其附着物、项目全部峻工结算前转让房地产、项目竣工或办理结算后三种情况。

（一）转让的国有土地使用权连同地上的建筑物及其附着物

转让时应缴纳的土地增值税，在借记项目记录以下科目：固定资产清理，在建工程，专项工程支出、固定资产购建支出等科目，在贷记项目栏记录：应交税金和应交土地增值税两项。


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（二）项目全部峻工结算前转让的房地产

需预缴土地增值税，在借记项目记录以下科目：应交税金和应交土地增值税两项，在贷记项目栏记录：银行存款。

（三）项目竣工或办理结算后

土地增值税清算时，需要对前期征缴的土地增值税款进行调整。

首先应该取得税务局土地增值税清算报告，确定了土地增值税清算金额后，然后在借记项目记录以下科目：营业税金及附加——土地增值税（清算税款总金额——前期累计计提的土地增值税费用），待摊费用——预缴土地增值税（差额）；在贷记项目栏记录：应交税费——应交土地增值税（清算税款总金额一前期累计已缴纳的土地增值税）。

在具体实际补交时，在借记项目记录以下科目：应交税费——应交土地增值税，在贷记项目栏记录：银行存款（清算税款总金额一前期累计已预缴的土地增值税款）。如果是退税的话，则要做相反的会计处理。

三、房地产企业土地增值税税务处理方法

国税发[2006]31号文件中明确规定：“房地产开发企业在会计上确认的预售收入在税法中是应该缴纳企业所得税的销售收入”；国税函[2008]299号文件规定：“房地产开发企业按当年实际利润据实分季（或月）预缴企业所得税的，对开发、建造的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品，在未完工前采取预售方式销售取得的预售收入，按照规定的预计利润率分季（或月）计算出预计利润额，计入利润总额预缴，开发产品完工、结算计税成本后按照实际利润再行调整”。《企业所得税法实施条例》中规定：企业预缴的土地增值税可以在预计利润中扣除。因此，根据该“会计中的预售收入”预缴的土地增值税款在税法中的指的是营业税金及附加。我们可以根据一个简单的例子来进行说明。

例2：某房地产公司2010年开始销售，当年预售收入100000万元，2011年销售收入为500000万元，且该楼盘售罄，当年年底结转收入600000万元，2012年10月税务清算土地增值税款为5000万元，假设均为普通住宅，企业所得税税率均为25%，其相关的税务处理如下：

（1）2010年取得预售收入100000万元，所缴纳的土地增值税应为100000×0.005=500万元。

借：待摊费用

——预交土地增值税 500万元

贷：应交税费

——应交土地增值税 500万元

借：应交税费

——应交土地增值税 500万元

贷：银行存款 500万元

（2）2011年取得预售收入500000万元时，其缴纳的土地增值税款为500000×0.005=2500万元。

借：待摊费用

——预交土地增值税 2500万元

贷：应交税费

——应交土地增值税 2500万元

借：应交税费

——应交土地增值税 2500万元

贷：银行存款 2500万元

（3）2011年底结转600000万元销售收入时，

借：营业税金及附加

——土地增值税 3000万元

贷：待摊费用

——预交土地增值税 3000万元

（4）在2012年10月清缴土地增值税款时，需补交2000万元（5000-3000）土地增值税款。

借：营业税金及附加

——土地增值税 2000万元

贷：应交税费

——应交土地增值税 2000万元

借：应交税费

——应交土地增值税 2000万元

贷：银行存款 2000万元

四、结束语

企业在实际缴纳土地增值税先于企业所得税前，往往会计上确认的费用滞后，这时是由于会计和税务处理上存在的差异。对房地产开发企业来说，最终的企业所得税是不会受到影响的。但由于资金的拥有时间价值，因此在填报企业所得税年度纳税申报表时要注意到这点。

此外，根据各省税务机关的具体实际情况，房地产开发企业的土地增值税的具体清算情况会各不相同。因此，企业具体的会计税务处理过程中要多加关注和熟悉项目开发所在地政府和税务部门的政策规定。根据单位实际，制定出最优的清算方案，在符合税法的前提下，充分利用税收优惠政策，使企业的利益实现最大化。