上市公司审计意见类型分布的比较研究

　　摘要:文章依据2003—2006年上市公司的数据,从多个角度对上市公司年度财务报告的审计意见类型进行了比较分析,初步考察了审计意见类型的分布情况以及非标准意见与注册会计师的注意领域、年报披露及时性、会计师事务所的规模、变更会计师事务所等的关系,发现我国注册会计师的审计意见质量在不断提高,并进而对其原因作了初步分析。最后得出了启示并就如何提高我国注册会计师的审计执业质量提出了建议。
　　关键词:上市公司 审计意见类型 非标准意见 注册会计师
　　中图分类号:F239.6 文献标识码:A 文章编号:1004-4914(2008)04-087-02
　　
　　审计意见是注册会计师对被审计单位财务报表是否按照适用的会计准则的规定编制,是否在所有重大方面都公允反映了被审计单位财务状况、经营成果和现金流量的客观公正评价。注册会计师出具的审计意见一方面会对上市公司本身和资本市场上的广大投资者的投资决策产生重大影响。另一方面也直接关系到注册会计师审计质量的优劣。因此,探究注册会计师出具的审计报告意见类型的分布情况有利于客观地评价当前注册会计师的总体质量,进而可以使审计意见为上市公司和资本市场上的广大投资者发挥正面的积极导向作用。
　　
　　一、概念的界定
　　
　　根据2006年2月15日财政部颁布的《中国注册会计师审计准则第1501号——审计报告》与《中国注册会计师审计准则第1502号——非标准审计报告》中的规定,本文所说的审计意见是指上市公司的年度会计报表被注册会计师出具的各种不同类型审计意见的审计报告的简称,并将其分为标准无保留意见和非标准无保留意见(简称非标准意见或非标意见),非标准无保留意见又分为带强调事项段的无保留意见、保留意见、否定意见以及无法表示意见。
　　
　　会计学近3年论文/d/file/p/2024/0424/FONTbr二、样本选取与数据描述
　　
　　1.样本选取。本文选用的研究样本包括2003—2006年这四年间在上交所和深交所上市的可以找到数据的所有上市公司。其中2003年的样本数为1287个,2004年的样本数1378个,2005年的样本数为1375个,2006年样本数为1456个,总体样本为5496个。本文的研究数据来源于:(1)中国注册会计师协会网站(http://www.cicpa.org.cn)的年报审计情况快报与事务所全国百家信息;(2)中国证监会指定的信息披露网站——巨潮资讯网(http://www.cninfo.com.cn);(3)各上市公司2003—2006年度的年报。同时对数据进行了抽样核对,以保证数据的可靠性。
　　2.数据分析。首先,从2003—2006年上市公司年报审计意见的分布情况来看,注册会计师出具标准无保留意见的比例由2003年的91.76%下降为2005年的87.64%,下降了4.12%,而到2006年上升到89.77%;而2003—2006年被出具非标准审计意见的上市公司依次为106家、150家、170家和149家,可以发现2005年到2006年的下降趋势明显,其中带强调事项段的无保留意见由2003年的4.58%上升到2006年的5.84%,每年的比例都略有上升。这一方面说明,我国注册会计师更加注重用强调事项段对重大事项等进行披露,提醒会计报表使用者更加谨慎使用报表;另一方面这样做既能引起信息使用者的注意,降低审计责任,又不至于让委托人反对。保留意见由2003年的2.02%上升到2005年的4.29%,上升幅度明显,而在2006年又大幅下降为2.40%。无法表示意见的变化趋势与保留意见的变化趋势相似。另外在2003—2006年间注册会计师均没有出具否定意见。
　　同时,我们对样本所涉及的非标准意见的原因进一步描述性统计分析发现:上市公司持续经营能力存在不确定性与审计范围受到限制是导致注册会计师出具非标准意见的两个重要的原因。在被出具带强调事项段的无保留意见的公司中,有60%因为持续经营能力存在不确定性,因为诉讼、子公司或关联方及其交易的占20%左右。在被出具保留意见的上市公司中,因为无法取得充分、适当审计证据的占60%,因为持续经营能力存在不确定性的占25.71%,审计范围受到限制的占45.71%。在被出具无法表示意见的上市公司中,审计范围受到限制的占72.41%,因为持续经营能力存在不确定性的占41.38%。总的来看,持续经营能力存在不确定性、审计范围受到限制、无法取得充分与适当的审计证据是注册会计师出具保留意见或无法表示意见的重要原因。上市公司股东变化、诉讼及诉讼损失、子公司违规、关联方交易以及担保等事项也是注册会计师审计过程中重点关注的项目。
　　再从2003—2006年上市公司年报披露时间情况来看,3、4月份是年报披露的高峰期,其中又以4月份披露最多,并且4月份披露年报的比例逐年增加,由2003年的44.21%上升到2006年的53.23%。2003—2005年超过规定时间披露年报的上市公司分别为2家、7家和9家。从历年的数据统计中可以看出,历年4月份的非标准意见的数量和比例均为最大,分别为14.24%、18.68%、19.54%和16.90%,都远远高于该年度整体被出具非标准意见的比例。而在超过规定时间披露年报的上市公司中,被出具非标准意见的比例更是极高,2003年和2004年达到了100%,2005年也达到了88.89%。
　　2003—2006年会计师事务所全国百家收入排名显示:排名前十大的会计师事务所占百强年收入总和的比例逐年增加,从2003年的48.61%上升到2006年的62.65%,审计市场也越来越集中。非标准意见也从2003年的8.24%上升到2005年的12.36%,但2006年下降为10.23%。由此可以看出,事务所的规模越大,其收入越高,独立性也越强,对客户质量要求也就越高,因此,出具非标准意见的可能性也较大。但到2006年下降为10.23%,审计意计与审计市场集中度之间呈现倒U型的函数关系。在2006年年报审计过程中,一共有152家变更了会计师事务所。这152家后任会计师事务所发表非标准意见34份,占22.37%,高于沪深两市已被披露经审计的年报非标准意见比重10.23%。其中有27家变更了审计意见,当中审计意见得到改善的共有20家,意见更差的共有7家,这表明相对于未更换会计师事务所的上市公司,更换会计师事务所的上市公司年报获得的审计意见和上一年度相比有更大程度上的改善。可见,事务所的变更对审计意见类型有着一定的影响。